Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident MMag. Maislinger und die Hofrätin Dr. in Lachmayer sowie den Hofrat Mag. M. Mayr als Richter und Richterin, unter Mitwirkung des Schriftführers Mag. Karger, LL.M., über die Revision des Dkfm. S, vertreten durch die Arnold Rechtsanwälte GmbH in 1010 Wien, Stoß im Himmel 1, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 29. September 2023, RV/7100656/2018, betreffend Einkommensteuer 2011 und 2012, den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
Der Revisionswerber hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
1 Mit Bescheiden vom 26. Juli 2017 (für das Jahr 2011) und 1. August 2017 (für das Jahr 2012) verfügte die Abgabenbehörde infolge „Anregung“ des Revisionswerbers die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich der bereits rechtskräftig veranlagten Einkommensteuer der Jahre 2011 und 2012 und setzte diese Abgabe mit Bescheiden gleichen Datums in veränderter Höhe, für das Jahr 2012 gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig, fest. Nicht berücksichtigt wurden Kursverluste im Zusammenhang mit einem Fremdwährungskredit, deren Abzug als Werbungskosten der Revisionswerber bereits mit zwei vorangegangen (erfolglosen) Anträgen auf Wiederaufnahme der Einkommensteuerverfahren 2011 und 2012 geltend zu machen versucht hatte.
2 Die gegen die genannten neuen Sachbescheide betreffend Einkommensteuer 2011 und 2012 erhobene Beschwerde des Revisionswerbers legte das Finanzamt dem Bundesfinanzgericht gemäß § 262 Abs 2 lit. a BAO ohne Erlassen einer Beschwerdevorentscheidung zur Entscheidung vor.
3 Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde ab und erklärte den Einkommensteuerbescheid 2012 für endgültig. Unter einem sprach es aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B VG zulässig sei.
4 Nach umfassender Darstellung des Verwaltungsgeschehens stellte das Bundesfinanzgericht einen „unisono als unstrittig qualifizierten“ Sachverhalt fest, wonach der Revisionswerber im Jahr 1998 für die Generalsanierung eines in dessen Privatvermögen befindlichen 1. Obergeschoßes und den Ausbau des Dachgeschoßes eines näher genannten Gebäudes ein Darlehen in Schweizer Franken aufgenommen habe. Dabei sei vereinbart worden, dass der Revisionswerber jegliche Kursdifferenzen und alle Umrechnungs- und Konvertierungskosten zu tragen habe.
5 Im Anschluss an einen die Jahre 2007 bis 2010 umfassenden tilgungsfreien Zeitraum habe der Revisionswerber mit der Bank vereinbart, nach Leistung einer Abschlagszahlung den Kredit mittels Vierteljahreszahlungen in näher genannter Höhe zu bedienen. Die Zinsen, Provisionen und Spesen seien nach Vorschreibung binnen genannter Frist separat zu entrichten.
6 In den Jahren 2011 und 2012 hätten die in Schweizer Franken zu leistenden Tilgungszahlungen aufgrund von Währungsschwankungen im Vergleich zu den korrespondierenden Eurobeträgen zur Verausgabung von Tilgungsmehrbeträgen iHv 15.054,35 € (2011) und 6.005,98 € (2012) geführt, bei welchen es sich mangels erfolgter Konvertierung um keinen Konvertierungsverlust handle.
7 Nach näher genannter Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes stünden Kursverluste, die im Zusammenhang mit einem Fremdwährungskredit anfallen, der für die Anschaffung einer der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienenden Liegenschaft aufgenommen wurde, nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit diesen Einkünften. Dies gelte nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts auch für die revisionsgegenständlichen auf Tilgung in Fremdwährung abgeflossenen Mehrbeträge. Die Beschwerde sei daher abzuweisen.
8 Die Revision sei zulässig, weil eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Frage der ertragsteuerlichen Beurteilung von aus Wechselkursschwankungen herrührender, im Bereich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung angefallener Tilgungsmehrbeträge fehle.
9 Mit Beschluss vom 27. Februar 2024, E 3538/2023 6, lehnte der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der gegen dieses Erkenntnis gerichteten Beschwerde des Revisionswerbers ab und trat sie über nachträglichen Antrag mit weiterem Beschluss vom 15. März 2024, E 3538/2023 8, zur Entscheidung an den Verwaltungsgerichtshof ab.
10 In der Folge erhob der Revisionswerber die vorliegende Revision, die das Bundesfinanzgericht dem Verwaltungsgerichtshof nach Durchführung des in § 30a Abs. 1 bis 6 VwGG vorgesehenen Verfahrens unter Anschluss der Verfahrensakten vorgelegt hat. Die belangte Behörde erstattete eine Revisionsbeantwortung, in der sie die kostenpflichte Zurück-, in eventu Abweisung der Revision beantragte. Der Revisionswerber äußerte sich dazu in einer Replik.
11 In den Ausführungen zur Zulässigkeit der Revision wird zunächst der Begründung des Bundesfinanzgerichts beigetreten und weites ausgeführt, dass einschlägige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, die mit der revisionsgegenständlichen Konstellation ident wäre, fehle, das angefochtene Erkenntnis aber im Widerspruch zu den Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. Dezember 2017, Ro 2016/15/0026, und vom 24. Februar 2004, 99/14/0250, stehe.
12 Damit zeigt der Revisionswerber das Vorliegen einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung nicht auf.
13 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
14 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegen der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein solcher Beschluss ist nach § 34 Abs. 3 VwGG in jeder Lage des Verfahrens zu fassen.
15 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Der Revisionswerber hat auch bei Erhebung einer ordentlichen Revision von sich aus die Zulässigkeit der Revision darzulegen, wenn er der Ansicht ist, dass die Begründung des Verwaltungsgerichts für die Zulässigkeit der Revision nicht ausreicht oder er andere Rechtsfragen grundsätzlicher Bedeutung für relevant erachtet. Die vom Verwaltungsgerichtshof vorzunehmende Kontrolle einer verwaltungsgerichtlichen Entscheidung stützt sich für außerordentliche und ordentliche Revisionen in gleicher Weise jeweils auf eine Darlegung der Zulässigkeitsvoraussetzungen einer Revision (vgl. z.B. VwGH 26.9.2024, Ro 2024/13/0007, mwN).
16 Im Erkenntnis vom 18. Dezember 2017, Ro 2016/15/0026, das zum Gegenstand hatte, ob „negative Wirtschaftsgüter“ wie Verbindlichkeiten in den Anwendungsbereich des § 27 Abs. 3 EStG 1988 fallen, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass trotz des ursächlichen Zusammenhangs zwischen Forderung und Verbindlichkeit sich diese beiden Wirtschaftsgüter insbesondere in Hinblick auf die Besteuerung der aus ihnen erwachsenen - vom Schuldner zu zahlenden und vom Gläubiger zu empfangenden - Zinsen voneinander unterscheiden. Die vom Schuldner zu zahlenden Zinsen stellen aus Sicht des Gläubigers Erträge seiner Kapitalforderung dar, die als Einkünfte aus der Überlassung von Kapitalvermögen zu erfassen sind. Hingegen fallen die Zinsen beim Schuldner nicht als (negative) Erträge aus seiner Verbindlichkeit unter die Einkünfte aus Kapitalvermögen. Vielmehr stellen Schuldzinsen je nach Lage des Falles entweder Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Aufwendungen der privaten Lebensführung dar.
17 Dass der Verwaltungsgerichtshof in dem genannten Erkenntnis mit den zitierten Ausführungen wie der Revisionswerber vermeint eine „erstmalige Gleichsetzung der Kursverluste mit den für dasselbe Schuldverhältnis zu bezahlenden Zinsen als Betriebsausgabe oder als Werbungskosten“ vorgenommen habe, trifft jedoch nicht zu. Jenes Erkenntnis hatte keinen zur Finanzierung eines Vermietungsobjekts aufgenommenen Fremdwährungskredit zum Gegenstand. Der Verwaltungsgerichtshof hat in der vom Revisionswerber angesprochenen Aussage allfällige Kursverluste auch nicht angesprochen.
18 Zudem ergibt sich aus dem später ergangenen Erkenntnis vom 24. Oktober 2019, Ra 2018/15/0114, wonach bei aus außerbetrieblichen Gründen aufgenommen Fremdwährungsdarlehen etwa im Zusammenhang mit der Finanzierung von Gebäuden, die sodann der Vermietung dienen , die aus einer Konvertierung der Verbindlichkeit resultierenden Einkünfte als Spekulationseinkünfte zu behandeln sind. Die Konvertierung in die Heimatwährung ist als Veräußerung des mit der vorangegangenen Konvertierung in Fremdwährung erworbenen Wirtschaftsgutes „Fremdwährungskredit“ zu beurteilen. Es handelt sich hiebei um außerhalb der Spekulationsfrist für die Einkommensteuer unbeachtliche Veränderungen des Wertes des Privatvermögens.
19 Entgegen dem Revisionsvorbringen entspricht es der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass Kursverluste, die im Zusammenhang mit einem Fremdwährungskredit anfallen, der für die Anschaffung einer der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienenden Liegenschaft aufgenommen wurde, anders als Schuldzinsen für Fremdkapital nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit diesen Einkünften stehen. Kursverluste wie auch Kursgewinne sind Ergebnis einer Marktentwicklung, die keinen unmittelbaren Bezug zu den Einkünften aus dem fremdfinanzierten Wirtschaftsgut aufweisen. Kursverluste stellen kein Entgelt für die Nutzung oder Beschaffung des Fremdkapitals dar. Kursverluste anlässlich der Tilgung eines Fremdwährungskredites, die aus der marktbedingten Kursentwicklung der Währung im Zeitraum zwischen Aufnahme und Tilgung des Kredites resultieren, sind daher nicht als Werbungskosten bei Ermittlung der Einkünfte aus dem fremdfinanzierten Wirtschaftsgut abzugsfähig (vgl. VwGH 26.1.2017, Ro 2015/15/0011 mVa VfGH vom 29.11.2014, G 137/2014, G 138/2014; vgl. auch allgemein zur Anschaffung von Wirtschaftsgütern: VwGH 22.6.2022, Ra 2021/13/0149). Dies gilt auch dann, wenn wie im Revisionsfall diese Kursverluste aufgrund von Währungsschwankungen bei der laufenden Kreditrückzahlung anfallen, weil auch in diesem Fall der Mehr- oder Minderbetrag aus der marktbedingten Kursentwicklung der Währung im Zeitraum zwischen Aufnahme und (Teil)tilgung des Kredites resultiert.
20 Der Revisionswerber zitiert zur Zulässigkeit der Revision zudem aus dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. Februar 2004, 99/14/0250. Dort wurde ausgesprochen, dass, wenn ein fremdfinanziertes Gebäude durch Entnahme oder im Zuge der Betriebsaufgabe aus dem Betriebsvermögen ausscheidet, die Finanzierungsverbindlichkeit sein Schicksal teilt. Vermietet der Steuerpflichtige dieses aus dem Betriebsvermögen ausgeschiedene Gebäude im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, so sind die auf die Finanzierungsverbindlichkeit entfallenden Zinsen Werbungskosten.
21 Die Abziehbarkeit von Kursverlusten aus Fremdwährungskrediten als Werbungskosten hat dieses Erkenntnis nicht zum Gegenstand. Allgemein hat der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 24. Februar 2004, 99/14/0250, ausgeführt, dass, wenn ein Steuerpflichtiger im Zuge der Betriebsaufgabe Wirtschaftsgüter in das Privatvermögen übernimmt, auch die Verbindlichkeiten, die der Finanzierung dieses Vermögensgegenstandes gedient haben, in das Privatvermögen gelangen. Gleiches gilt hinsichtlich der vom Steuerpflichtigen im Zuge einer Betriebsveräußerung zurückbehaltenen Wirtschaftsgüter. Darüber hinaus ist mit Beendigung des Betriebes der Veranlassungszusammenhang mit dem seinerzeitigen Betrieb hinsichtlich jenes Teiles der Schulden als unterbrochen anzusehen, der durch den Veräußerungserlös oder durch die Verwertung von zurückbehaltenem Aktivvermögen beglichen werden könnte.
22 Vor diesem Hintergrund kann es auch dahingestellt bleiben, ob wie das Bundesfinanzgericht annimmt der revisionsgegenständliche Fremdwährungskredit von Beginn an ausschließlich der Finanzierung eines im Privatvermögen des Revisionswerbers befindlichen Liegenschaftsteils gedient hat, oder ob dieser teilweise auch einen dem Betriebsvermögen zuzurechnenden Grundstücksteil betroffen habe, zumal dieser unstrittig bereits vor dem Revisionszeitraum in das Privatvermögen des Revisionswerbers entnommen wurde. Dass in den gegenständlichen Streitjahren noch ein (anteiliger) Zusammenhang mit betrieblichen Einkünften bestanden habe, hat weder das Bundesfinanzgericht festgestellt noch der Revisionswerber behauptet.
23 Es gehen auch die lediglich in den Revisionsgründen vorgetragenen Ausführungen des Revisionswerbers, das Bundesfinanzgericht habe dem Gesetz einen rechtswidrigen Inhalt unterstellt und damit den Grundsatz von Treu und Glauben verletzt, ins Leere. Soweit der Revisionswerber in diesem Zusammenhang auch das Vorliegen einer Unbilligkeit im Sinn des § 236 BAO behauptet, genügt es, darauf hinzuweisen, dass ein auf dieser Bestimmung beruhendes Verfahren dem Revisionsfall nicht zugrunde liegt.
24 Die weitwendigen Ausführungen in den Revisionsgründen, wonach das Bundesfinanzgericht näher genannte Begriffe, wie insbesondere „Kursverluste“ und „Konvertierungsverluste“ unrichtig verwendet habe, weil etwa im Revisionsfall keine Konvertierung eines Fremdwährungskredits erfolgt sei, lassen nicht erkennen, dass der Revisionswerber dadurch daran gehindert gewesen wäre, seine rechtlichen Interessen zu verfolgen.
25 Wenn ein Verstoß gegen das Überraschungsverbot gerügt wird, weil das Bundesfinanzgericht seine Stellungnahme zu der vom Revisionswerber monierten Anwendung der Judikatur zu Wertsicherungen auf entrichtete Tilgungsmehrbeträge nicht spätestens im Laufe der mündlichen Verhandlung offengelegt habe, verkennt der Revisionswerber sowohl den Inhalt des Überraschungsverbots als auch die Bedeutung der mündlichen Verhandlung. Letztere besteht u.a. gerade darin, dass im Rahmen der mündlichen Verhandlung den Parteien umfassend zu den bisherigen Beweisergebnissen Gehör eingeräumt wird (vgl. § 275 Abs. 2 BAO). Von einem Verstoß gegen das Überraschungsverbot also der Einbeziehung von Sachverhaltselementen in die rechtliche Würdigung, die der Partei nicht bekannt waren, kann im Revisionsfall keine Rede sein (vgl. VwGH 27.7.2023, Ra 2023/16/0074, mwN).
26 Zur Entscheidung über die lediglich in den Revisionsgründen behauptete Verletzung vom Revisionswerber näher bezeichneter verfassungsgesetzlich gewährleisteter Rechte ist der Verwaltungsgerichtshof nicht berufen (vgl. etwa VwGH 5.5.2021, Ra 2021/16/0026, mwN). Im Übrigen hat der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der gegen das angefochtene Erkenntnis gerichteten Beschwerde mit Beschluss vom 27. Februar 2024, E 3538/2023 6, abgelehnt. Auch beim Verwaltungsgerichtshof sind keine Bedenken in diesem Sinn entstanden.
27 In der Revision wird sohin keine Rechtsfrage aufgeworfen, der im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukommt. Die Revision war daher gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.
28 Von der beantragten mündlichen Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z 1 VwGG abgesehen werden.
29 Der Ausspruch über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH Aufwandersatzverordnung 2014.
Wien, am 2. Juli 2025
RIS