Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident MMag. Maislinger, die Hofrätin Dr. in Lachmayer, den Hofrat Dr. Bodis sowie die Hofrätin Dr. in Wiesinger und den Hofrat Mag. M. Mayr, LL.M., als Richter und Richterinnen, unter Mitwirkung des Schriftführers Mag. Karger, LL.M., MA, über die Revision des Finanzamtes Österreich gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 31. Juli 2024, RV/7102830/2022, betreffend Einkommensteuer 2020 (mitbeteiligte Partei: J), zu Recht erkannt:
Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
1 Der Mitbeteiligte beantragte in seiner Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2020 die Berücksichtigung von Kosten für doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten in näher genannter Höhe als Werbungskosten.
2 Das Finanzamt ließ diese Kosten im Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2020 vom 18. August 2021 mit der Begründung unberücksichtigt, eine Wohnsitzverlegung könne zugemutet werden; zudem gebe es bei verheirateten oder in eheähnlicher Gemeinschaft lebenden Personen eine „zeitliche Begrenzung“ von zwei Jahren für die Berücksichtigung der doppelten Haushaltsführung.
3 Die dagegen erhobene Beschwerde wies das Finanzamt-nach Durchführung eines Vorhalteverfahrens-mit Beschwerdevorentscheidung vom 7. Februar 2022 ab, woraufhin der Mitbeteiligte einen Vorlageantrag stellte.
4 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde des Mitbeteiligten teilweise Folge und änderte den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2020 dahingehend ab, dass es Kosten für Familienheimfahrten und doppelte Haushaltsführung in näher genanntem Umfang berücksichtigte. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B-VG erklärte das Bundesfinanzgericht für nicht zulässig.
5 Das Bundesfinanzgericht führte nach Wiedergabe des Verfahrensgeschehens zum Sachverhalt aus, der Mitbeteiligte, ein Staatsbürger eines Mitgliedstaates der Europäischen Union, sei seit dem Jahr 2007 bei einer näher genannten Gesellschaft in Österreich als Montagearbeiter vollzeitbeschäftigt, wobei er im verfahrensgegenständlichen Zeitraum an mehreren Baustellen im In- und Ausland tätig gewesen sei. Zwischen seinem Wohnort am Beschäftigungsort und der Anschrift seiner Arbeitsstätte verkehre kein öffentliches Verkehrsmittel, wobei er diese Strecke mehrmals die Woche zurücklege. Seinen Familienwohnsitz habe er im näher genannten Geburtsort seiner Gattin in Ungarn. Es handle sich um eine Eigentumswohnung, die er gemeinsam mit seiner Gattin und seinem Sohn bewohne. Die Eltern der Gattin wohnten ebenfalls im selben Ort. Der Familienwohnsitz sei vom Beschäftigungsort des Mitbeteiligten 368 km entfernt, womit eine tägliche Rückkehr nicht zugemutet werden könne. Sowohl in persönlicher Hinsicht-eine Wohnsitzverlegung des Mitbeteiligten würde zu einer Scheidung der Eheleute führen-als auch in wirtschaftlicher Hinsicht-eine ortsübliche Wohnung in der Umgebung des Beschäftigungsortes würde zu einer erheblichen Vermögenseinbuße und Erhöhung der Lebenshaltungskosten führen-könne die Verlegung des Familienwohnsitzes nicht zugemutet werden.
6 Im Rahmen seiner beweiswürdigenden Erwägungen führte das Bundesfinanzgericht aus, der Mitbeteiligte habe sowohl persönliche als auch wirtschaftliche Gründe für die Unzumutbarkeit einer Wohnsitzverlegung vorgebracht. Es sei glaubwürdig, dass die Beibehaltung des Wohnortes im Ausland seit dem Beginn der Beschäftigung in Österreich im Jahr 2007 von einem besonderen persönlichen Grund getragen sei, nämlich-wie vom Mitbeteiligten vorgebracht-der Gefahr einer Scheidung und damit des Zerbrechens des Familienlebens im Fall der Verlegung des Familienwohnsitzes nach Österreich. Ebenso sei das Vorbringen des Mitbeteiligten, wonach wirtschaftliche Gründe der Wohnsitzverlegung ins Inland entgegenstünden, glaubwürdig. Die Berechnungen der belangten Behörde und die fehlenden Nachweise zu den vorgebrachten Immobilienpreisen, trotz Aufforderung durch das Bundesfinanzgericht, und das Fehlen vorliegender Kaufangebote führten im konkreten Fall nicht zu einer wirtschaftlichen Zumutbarkeit. Im Gegenteil sei die belangte Behörde nämlich fälschlicherweise vom Umzug eines Zweipersonen- statt eines Dreipersonenhaushaltes ausgegangen. Die höheren Lebenshaltungskosten im Inland seien von der belangten Behörde gänzlich unberücksichtigt gelassen worden. Dass der Mitbeteiligte vorgebracht habe, Montagedienste sowohl im Inland als auch im Ausland für seinen Dienstgeber erbracht zu haben, habe die belangte Behörde in Bezug auf die Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung gänzlich nicht berücksichtigt. Auch die Verkäuflichkeit der Immobilie im Ausland zum angegebenen Preis sei als nicht erwiesen anzunehmen. Die Angaben der belangten Behörde, wonach die Einkünfte des Mitbeteiligten „bei weitem ausreichend“ seien und „mit dem Verkaufserlös [...] eine zweckentsprechende Wohnung in der Nähe des Beschäftigungsortes finanzierbar“ wäre, ergäben sich jedoch nicht aus den Unterlagen des Vorlageberichtes. Aus diesem Grund sei vom Vorliegen einer erheblichen Vermögenseinbuße bei Verlegung des Familienwohnsitzes und somit von einer wirtschaftlichen Unzumutbarkeit auszugehen.
7 In rechtlicher Hinsicht führte das Bundesfinanzgericht-mit Verweis auf näher genannte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes-im Wesentlichen aus, Aufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten gälten so lange als durch die Einkünfteerzielung veranlasst und seien damit als Werbungskosten bei den aus der Erwerbstätigkeit erzielten Einkünften abzuziehen, als dem Steuerpflichtigen eine Wohnsitzverlegung in üblicher Entfernung vom Ort der Erwerbstätigkeit nicht zugemutet werden könne. Die Unzumutbarkeit könne ihre Ursache auch in der privaten Lebensführung des Steuerpflichtigen oder seines (Ehe-)Partners haben.
8 Somit ergäbe sich auch das „Recht“ der Ehegattin des Mitbeteiligten, aus persönlichen Gründen in ihrem Geburtsort, wo ihre Eltern wohnten, und im gemeinsamen Haushalt mit ihrem Sohn und dem Mitbeteiligten wohnhaft zu bleiben. Dabei handle es sich nicht um „unbedenkliche soziale Gründe“, sondern um das Recht auf Beibehaltung der eigenen Wohnung und des Schutzes des Familienlebens.
9 Bei der Beurteilung der Zumutbarkeit der Wohnsitzverlegung in die Nähe der Arbeitsstätte sei auch darauf Bedacht zu nehmen, ob damit erhebliche wirtschaftliche Nachteile verbunden wären. Eine ortsübliche Unterkunft für eine vergleichbar große Familie in der Nähe des inländischen Beschäftigungsortes würde zu wesentlich höheren Wohn- und Unterhaltskosten für die Familie führen. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes seien niedrigere Lebenshaltungskosten ein wesentlicher Umstand, der einem Nachzug der Familie zum Beschäftigungsort entgegenstehe und eine auf Dauer angelegte doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten rechtfertige. Im konkreten Fall sei die (Mit)Übersiedlung der gesamten Familie aus wirtschaftlichen Gründen nicht zumutbar.
10 Darüber hinaus stünden auch wechselnde Arbeitsstätten des Mitbeteiligten an Montagestätten im In- und Ausland, die vom „Firmenquartier“ mehr als 100 km entfernt seien, einer Verlegung des Familienwohnsitzes entgegen.
11 Das Bundesfinanzgericht verwies zudem auf das „7. Zusatzprotokoll zur Europäischen Menschenrechtskonvention (EMRK)“, nach dem darauf Bedacht zu nehmen sei, dass der Familienwohnsitz bzw. die Wohnsitze der einzelnen Familienangehörigen grundsätzlich partnerschaftlich zwischen den Eheleuten festzulegen seien, wobei ein Eingriff bzw. ein steuerlicher Nachteil durch die belangte Behörde untersagt sei. Gemäß der in Art. 8 EMRK normierten Interessenabwägung seien die starken familiären Bindungen des Mitbeteiligten und seiner Gattin am Familienwohnsitz, etwa zum gemeinsamen Sohn und zu den Eltern der Gattin des Mitbeteiligten, sowie die Bindung der Eheleute zueinander und das Führen eines Familienlebens im Ausland geschützt. Ein besonderes öffentliches Interesse, das einer Berücksichtigung des Familienlebens zugunsten des Mitbeteiligten in einer Gesamtbetrachtung entgegenstünde, habe die belangte Behörde nicht begründet. Auch gemäß § 16 EStG 1988 sei diesbezüglich kein besonderes öffentliches Interesse normiert, das diesen Schutz des Familienlebens aufhebe.
12 Die Verlegung des Familienwohnsitzes könne daher dem Mitbeteiligten sowohl in persönlicher als auch in wirtschaftlicher Hinsicht nicht zugemutet werden.
13 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende außerordentliche Amtsrevision, zu deren Zulässigkeit eine Abweichung von der-näher genannten-Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Frage der Berücksichtigung der Kosten aufgrund einer doppelten Haushaltsführung geltend gemacht wird. Weiters werden auch Begründungs- und Feststellungsmängel geltend gemacht.
14 Nach Einleitung des Vorverfahrens erstattete der unvertretene Mitbeteiligte eine Revisionsbeantwortung und beantragte die Zurückweisung der Amtsrevision.
15 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
16 Die Amtsrevision ist zulässig. Sie ist auch begründet.
17 Gemäß § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 dürfen die für den Haushalt von Steuerpflichtigen und für den Unterhalt ihrer Familienangehörigen aufgewendeten Beträge bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden. Dasselbe gilt nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 für Aufwendungen und Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche und gesellschaftliche Stellung von Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit der Steuerpflichtigen erfolgen.
18 Haushaltsaufwendungen oder Aufwendungen für die Lebensführung sind demnach grundsätzlich nicht als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abziehbar. Lediglich unvermeidbare Mehraufwendungen, die Steuerpflichtigen dadurch erwachsen, dass sie am Beschäftigungsort wohnen müssen und ihnen die Verlegung des Familienwohnsitzes an den Beschäftigungsort ebenso wenig zugemutet werden kann wie die tägliche Rückkehr zum Familienwohnsitz, werden als beruflich bzw. betrieblich bedingte Mehraufwendungen bei jener Einkunftsart abzuziehen sein, bei der sie erwachsen sind (vgl. VwGH 14.9.2017, Ra 2016/15/0080, mwN).
19 Wie der Verwaltungsgerichtshof schon wiederholt ausgesprochen hat, ist eine berufliche Veranlassung der mit der doppelten Haushaltsführung verbundenen Mehraufwendungen von Steuerpflichtigen und deren daraus resultierende Qualifizierung als Werbungskosten nur dann anzunehmen, wenn den Steuerpflichtigen die Verlegung des Familienwohnsitzes an den Ort ihrer Beschäftigung nicht zuzumuten ist, wobei die Unzumutbarkeit unterschiedliche Ursachen haben kann. Solche Ursachen müssen aus Umständen resultieren, die von erheblichem objektivem Gewicht sind. Momente bloß persönlicher Vorliebe für die Beibehaltung des Familienwohnsitzes reichen nicht aus. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Frage, ob Steuerpflichtigen zuzumuten ist, ihren Wohnsitz in den Nahbereich ihrer Arbeitsstätte zu verlegen, nach den Umständen des Einzelfalles zu beurteilen (vgl. VwGH 21.4.2023, Ro 2021/15/0037, mwN).
20 Die Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung kann ihre Ursachen sowohl in der privaten Lebensführung haben als auch in einer weiteren Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen oder in der Erwerbstätigkeit seiner Ehegattin bzw. Partnerin einer eheähnlichen Lebensgemeinschaft und ist aus der Sicht des jeweiligen Streitjahres zu beurteilen (vgl. VwGH 29.5.2024, Ra 2023/15/0087, mwN).
21 Auch wenn nähere Umstände der privaten Lebensführung des Steuerpflichtigen zu einer Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung führen können, muss es sich dabei-wie bereits ausgeführt-um solche Umstände handeln, die von erheblichem objektivem Gewicht sind (vgl. VwGH 22.11.2018, Ra 2018/15/0075, mwN). Momente bloß persönlicher Vorliebe für die Beibehaltung des Familienwohnsitzes reichen nicht aus (vgl. VwGH 25.2.2022, Ra 2022/13/0010, mwN).
22 Wenn das Bundesfinanzgericht in erster Linie schon die vom Mitbeteiligten in den Raum gestellte Möglichkeit der Scheidung im Fall einer Verlegung des Familienwohnsitzes aus Ungarn an den Ort der Erwerbstätigkeit im Inland als einen zu einer Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung führenden Umstand angesehen hat, hat es die soeben dargelegten-durch die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes entwickelten-Grundsätze verkannt.
23 Dies deshalb, weil die Behauptung einer möglichen Scheidung bzw. Zerrüttung der Ehe oder eheähnlichen Lebensgemeinschaft („Scheidungsandrohung“) einen Umstand darstellt, der alleine nicht ausreicht, um eine Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung zu begründen. Entscheidend können nur jene Umstände sein, die aus der Sicht des Ehegatten bzw. Lebenspartners des Steuerpflichtigen das Verlangen rechtfertigen, den Familienwohnsitz beizubehalten. Handelt es sich dabei-wie bereits ausgeführt-um Umstände von erheblichem objektivem Gewicht, können diese eine Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung begründen; anders verhält es sich hingegen mit Umständen, die auf „persönliche Vorliebe“ zurückgehen.
24 Das Bundesfinanzgericht hat ein „Recht“ der Ehegattin des Mitbeteiligten angenommen, in ihrem Geburtsort, in dem ihre Eltern und ihr Sohn wohnen, wohnhaft zu bleiben und daraus einen berücksichtigungswürdigen persönlichen Grund für eine Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung abgeleitet. Auch damit setzt sich das Bundesfinanzgericht in Widerspruch zur Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, weil es nicht darlegt, weshalb die Beibehaltung eines Wohnsitzes in der Nähe der Eltern bzw. des-erwachsenen und erwerbstätigen-Sohnes notwendig und nicht bloß auf eine persönliche Vorliebe zurückzuführen wäre (vgl. in diesem Zusammenhang erneut VwGH 22.11.2018, Ra 2018/15/0075, mwN).
25 Auch das vom Bundesfinanzgericht ins Treffen geführte, durch Art. 8 EMRK geschützte Recht auf Achtung des Privat- und Familienlebens kann das angefochtene Erkenntnis nicht tragen. In diesem Zusammenhang ist zunächst darauf hinzuweisen, dass-entgegen der Begründung des Bundesfinanzgerichtes-dem 7. Zusatzprotokoll zur EMRK nicht entnommen werden kann, ein „steuerlicher Nachteil“ im Zusammenhang mit der partnerschaftlichen Festlegung des Familienwohnsitzes bzw. der Wohnsitze der einzelnen Familienangehörigen sei „untersagt“. Aber selbst wenn die Einstufung der mit der doppelten Haushaltsführung verbundenen Mehraufwendungen als privat veranlasst und damit nicht als Werbungskosten (mit einer entsprechenden steuerlichen Auswirkung) dem Grunde nach als Eingriff im Sinne des Art. 8 Abs. 2 EMRK anzusehen wäre, wäre ein derartiger Eingriff nicht von vornherein unzulässig. Eine Unzulässigkeit des Eingriffs würde sich nur dann ergeben, wenn im konkreten Fall die privaten (familiären) Interessen des Steuerpflichtigen höher zu werten wären als die öffentlichen Interessen. Diese Interessenabwägung entspricht der-für die Beurteilung der (fortgesetzten) beruflichen Veranlassung der mit der doppelten Haushaltsführung verbundenen Mehraufwendungen notwendigen-Prüfung der Zumutbarkeit der Wohnsitzverlegung. Dabei ist insbesondere auch zu berücksichtigen, dass die Versagung des Werbungskostenabzugs nicht etwa zur Folge hätte, dass der Familienwohnsitz tatsächlich an den Ort der Erwerbstätigkeit im Inland verlegt werden müsste, sondern lediglich, dass die betreffenden Aufwendungen zur Gänze als privat veranlasst anzusehen wären und damit nicht als Werbungskosten in Abzug gebracht werden könnten.
26 Eine den durch die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes geprägten Grundsätzen entsprechende Zumutbarkeitsprüfung lässt das angefochtene Erkenntnis vermissen.
27 Soweit das Bundesfinanzgericht eine Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung aus wirtschaftlichen Gründen angenommen hat, ist die angefochtene Entscheidung-wie die Amtsrevision zutreffend darlegt-mit Begründungsmängeln behaftet. Zu diesem Aspekt finden sich weder beweiswürdigende Erwägungen noch Feststellungen zu den konkreten wirtschaftlichen Rahmenbedingungen (einschließlich der Frage des Wertes des Familienwohnsitzes, der Kosten für einen neuen Familienwohnsitz, der Lebenshaltungskosten, der Höhe der vom Steuerpflichtigen erzielten Einkünfte, der Höhe der vom Arbeitgeber getragenen Aufwendungen, usw.) des Steuerpflichtigen.
28 Der Verwaltungsgerichtshof kann die ihm gemäß § 41 VwGG obliegende Gesetzmäßigkeitsprüfung nur vornehmen, wenn die angefochtene Entscheidung die Beurteilung des Vorliegens einer Verletzung der als verletzt geltend gemachten Rechte der Revisionswerber (§ 28 Abs. 1 Z 4 VwGG) bzw. einer Rechtswidrigkeit im Rahmen der Anfechtungserklärung (§ 28 Abs. 2 VwGG) auf der Grundlage der Begründung der Entscheidung auch ermöglicht. Lässt die Begründung einer verwaltungsgerichtlichen Entscheidung eine solche Beurteilung gar nicht zu, dann führt ein solcher Begründungsmangel gemäß § 42 Abs. 2 Z 3 VwGG zur Aufhebung der angefochtenen Entscheidung zwangsläufig schon aus diesem Grund (vgl. VwGH 25.6.2025, Ra 2021/13/0143, mwN).
29 Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes muss die Begründung einer verwaltungsgerichtlichen Entscheidung erkennen lassen, welcher Sachverhalt ihr zugrunde gelegt wurde, aus welchen Erwägungen das Verwaltungsgericht zur Ansicht gelangt ist, dass gerade dieser Sachverhalt vorliegt und aus welchen Gründen es die Subsumtion des Sachverhaltes unter einen bestimmten Tatbestand für zutreffend erachtet. Die Begründung muss dabei in einer Weise erfolgen, dass der Denkprozess, der in der Erledigung seinen Niederschlag findet, sowohl für die Verfahrensparteien als auch im Fall der Anrufung des Verwaltungsgerichtshofes für diesen nachvollziehbar ist (vgl. erneut VwGH 25.6.2025, Ra 2021/13/0143, mwN).
30 Die pauschale Annahme des Bundesfinanzgerichts, es würde bei der Verlegung des Familienwohnsitzes zu einer erheblichen Vermögenseinbuße und Erhöhung der Lebenshaltungskosten kommen, ist ohne eine nähere Begründung nicht ausreichend, um den Anforderungen der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Begründungspflicht von Entscheidungen gerecht zu werden.
31 Das angefochtene Erkenntnis war gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen vorrangig wahrzunehmender Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
Wien, am 27. August 2026
Codara Summary
Sachverhalt, Spruch und rechtliche Beurteilung – kompakt zusammengefasst.
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