Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bachler und die Hofräte MMag. Maislinger und Dr. Bodis als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Löffler, LL.M., über die Revision der N B in W, vertreten durch Mag. Sonja Scheed, Rechtsanwältin in 1220 Wien, Brachelligasse 16, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 20. März 2023, RV/7102212/2017, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 2009 bis 2014, den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
1 Die Revisionswerberin vermietete im verfahrensgegenständlichen Zeitraum (seit dem Jahr 2004) mehrere Eigentumswohnungen samt Garagenstellplätzen und erklärte daraus negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 28 EStG 1988.
2 Mit Ergänzungsersuchen vom 12. Mai 2015 (zur eingebrachten Einkommensteuererklärung 2014) forderte das Finanzamt die Revisionswerberin u.a. auf, für Zwecke der Liebhabereibeurteilung für jedes Vermietungsobjekt getrennt eine Prognoserechnung für einen absehbaren Zeitraum (20 Jahre ab Beginn der Vermietung) vorzulegen.
3 In Beantwortung dieses Ergänzungsersuchens legte die Revisionswerberin ein Konvolut an Unterlagen (u.a. Zahlungsbelege, Honorarnoten, eine „Gewinnermittlung“, zivilgerichtliche Urteile) vor, darunter auch eine „Prognoseberechnung“, aus der sich ergab, dass zwei Stellplätze bereits im Jahr 2010 verkauft worden waren. In der beigelegten Erläuterung führte sie u.a. aus, es seien mehrere Zivilprozesse iZm der Vermietungstätigkeit geführt worden und daraus seien hohe Kosten entstanden.
4 In der Folge erließ das Finanzamt Einkommen- und Umsatzsteuerbescheide für die verfahrensgegenständlichen Jahre, mit denen es die Vermietungstätigkeit als Liebhaberei einstufte und die erklärten Werbungskostenüberschüsse bzw. Umsätze und Vorsteuern unberücksichtigt ließ. Aufgrund der tatsächlichen und prognostizierten Ergebnisse ergebe sich für den gesamten Beobachtungszeitraum (2004 bis 2024) ein Gesamtverlust in näher angeführter Höhe.
5 Dagegen erhob die Revisionswerberin Beschwerden und legte im Zuge dessen eine neue Prognoserechnung für alle vermieteten Objekte für den Zeitraum 2004 bis 2014 vor. Sie führte u.a. aus, dass eine der vermieteten Wohnungen im Jahr 2013 verkauft worden sei.
6 Das Finanzamt wies die eingebrachten Beschwerden - nach Durchführung eines Vorhalteverfahrens - mit Beschwerdevorentscheidungen als unbegründet ab, woraufhin die Revisionswerberin Vorlageanträge stellte.
7 Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerden als unbegründet ab und erklärte die Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B VG für nicht zulässig.
8 Nach Wiedergabe des Verfahrensgeschehens führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, die Revisionswerberin habe seit 2004 aus der Vermietung von drei Wohnungen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt. Die Liegenschaft sei von ihr im Jahr 2002 als Reifenlager erworben und in der Folge zu Wohnungen und Stellplätzen umgebaut worden. Die Wohnungen seien abgesehen von jeweils kurzfristigen Leerstehungen durchgehend vermietet gewesen. Die Wohnung TOP 3 sei im Mai 2013, die Wohnungen TOP 4 und TOP 5 seien im Oktober 2016 verkauft worden. Die Wohnung TOP 5 sei aufgrund von Wasserschäden mehrfach saniert worden.
9 An derselben Adresse seien unabhängig von den Wohnungen auch insgesamt drei Stellplätze und ein „Archiv“ (TOP 6) vermietet worden. Die Stellplätze 1 und 2 seien in den Jahren 2004 bis 2009 zeitweise vermietet und im September 2010 verkauft worden. Der Stellplatz 3 sei ebenfalls seit dem Jahr 2004 vermietet worden. Aufgrund des Einbaus von Metallstützen wegen drohender Einsturzgefahr beim Gebäude sei die Zufahrt zu diesen Stellplätzen ab April 2008 nicht mehr möglich gewesen. Der Stellplatz 3 sei ab dem Jahr 2011 als Lager bzw. Abstellfläche vermietet und nach Sanierung und Rückbau der Metallstützen im Jahr 2019 wieder als Stellplatz für (kleinere) Fahrzeuge genutzt worden. Im Bereich des Stellplatzes 4 habe sich der Zugang zum „Archiv“ befunden, welches über den Stellplätzen 3 und 4 angeordnet sei. Das „Archiv“ sei seit dem Jahr 2004 mit Unterbrechung in den Jahren 2011 bis 2015 aufgrund einer Sanierung vermietet gewesen.
10 Aus der Vermietung der gegenständlichen Wohnungen und Stellplätze seien für die Jahre 2004 bis 2021 insgesamt Verluste von 166.859,83 € erklärt worden. Von der Revisionswerberin seien ausschließlich kumulierte Überschussrechnungen eingereicht worden; getrennte Einnahmen Ausgaben Rechnungen für die einzelnen Wohnungen und für die Stellplätze seien von der Revisionswerberin trotz ausdrücklicher Aufforderung nicht erstellt worden.
11 Mit Ausnahme der verfahrensgegenständlichen Jahre 2009 bis 2014 seien die Jahre 2004 bis 2021 rechtskräftig veranlagt, wobei den Umsatz- und Einkommensteuerfestsetzungen die von der Revisionswerberin erklärten Beträge zu Grunde lägen. Insgesamt seien von der Revisionswerberin drei Prognoserechnungen vorgelegt worden. Es könne nicht festgestellt werden, dass aus der Vermietung der Wohnungen TOP 3, 4 und 5 bis zu deren Veräußerung Einnahmenüberschüsse erzielt worden wären. Eine Zuordnung der erklärten Ergebnisse zu den einzelnen Wohnungsobjekten sei nicht möglich.
12 In rechtlicher Hinsicht führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, die im vorliegenden Fall zu beurteilende Vermietungstätigkeit stelle eine Betätigung gemäß § 1 Abs. 2 Z 3 Liebhabereiverordnung (LVO) dar und falle im Hinblick auf die erzielten Werbungskostenüberschüsse unter die Vermutung steuerlich unbeachtlicher Liebhaberei. Die Annahme von Liebhaberei könne in diesem Fall nach Maßgabe des § 2 Abs. 4 LVO nur ausgeschlossen sein, wenn die Art der Bewirtschaftung in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamteinnahmenüberschuss erwarten ließe. Als absehbarer Zeitraum (Prognosezeitraum) gelte ein solcher von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 23 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben). Im konkreten Fall habe der Prognosezeitraum im Jahr 2004 begonnen und ende spätestens mit Ablauf des Jahres 2023.
13 Werde eine Betätigung, für die ein Gesamteinnahmenüberschuss innerhalb des Prognosezeitraums zu erwarten gewesen sei, vor Erzielung dieses Gesamterfolges beendet, so sei für den abgeschlossenen Zeitraum eine Einkunftsquelle anzunehmen, sofern die Betätigung aufgrund von Unwägbarkeiten beendet werde. Lasse die Art der Bewirtschaftung von vornherein keinen Gesamteinnahmenüberschuss innerhalb des Prognosezeitraums erwarten, liege ungeachtet der Gründe für die Beendigung jedenfalls Liebhaberei vor. Dem Steuerpflichtigen obliege der Nachweis, dass die Betätigung nicht von vornherein auf einen begrenzten Zeitraum geplant gewesen sei, sondern sich die Beendigung erst nachträglich infolge konkreter Unwägbarkeiten ergeben habe. Er müsse ebenso beweisen, dass die Art der Bewirtschaftung in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamteinnahmenüberschuss erwarten lasse.
14 Beurteilungseinheit bei den Überschusseinkünften sei die einzelne Einkunftsquelle. Da im vorliegenden Fall die Stellplätze unabhängig von den Eigentumswohnungen vermietet worden seien, könne sowohl die Vermietung jeder Eigentumswohnung für sich als auch die Vermietung der Stellplätze jeweils eine Einkunftsquelle begründen oder als steuerliche Liebhaberei zu beurteilen sein.
15 Nach dem Vorbringen der Revisionswerberin habe aus der Vermietung der Stellplätze (TOP 6) nur deshalb kein Gesamteinnahmenüberschuss erzielt werden können, weil aufgrund der fehlenden Zufahrtsmöglichkeiten (Einbau von Metallstützen) Mietausfälle zu verzeichnen gewesen seien und aufgrund der Rechtsstreitigkeiten mit der Wohnungseigentümergemeinschaft und der Finanzbehörde unvorhergesehene Mehraufwendungen angefallen seien. Betreffend die Eigentumswohnungen habe die Revisionswerberin vorgebracht, dass die TOPs 3 5 notverkauft hätten werden müssen, um die aufgrund der Rechtsstreitigkeiten entstandenen Kosten zahlen zu können. Sie habe ebenfalls (in einem späteren Schriftsatz) vorgebracht, dass unvorhergesehene und unabwendbare Mehraufwendungen (aufgrund von Wasserschäden und Verwüstung durch ehemalige Meter) sie gezwungen hätten, die Vermietungen aufzugeben.
16 Die Revisionswerberin habe im Laufe des Verfahrens insgesamt drei Prognoserechnungen vorgelegt. Alle drei seien aus unterschiedlichen Gründen mangelhaft gewesen (insbesondere aufgrund der nicht gesonderten Darstellung der Werbungskosten für jede einzelne Beurteilungseinheit, des Fehlens von Aufwandskategorien wie der AfA, der Zugrundelegung eines unrichtigen Prognosezeitraums, der Nichtnachvollziehbarkeit der angesetzten Werte im Vergleich zu den bereits erklärten Werten bzw. tatsächlich erzielten Ergebnissen usw.) und daher nicht geeignet, die Ertragsfähigkeit der Vermietungstätigkeit (für sämtliche Objekte) nachzuweisen.
17 Da die Revisionswerberin somit nicht dargelegt habe, dass aus der Vermietungstätigkeit innerhalb eines absehbaren Zeitraumes überhaupt ein Gesamteinnahmenüberschuss zu erwarten gewesen wäre, liege ungeachtet der Gründe, die zur Beendigung der Betätigung geführt hätten, Liebhaberei vor. Bei dieser Sach- und Rechtslage erübrige sich daher eine Prüfung dahingehend, ob die Vermietungstätigkeit aufgrund von Unwägbarkeiten beendet worden sei. Dies gelte sowohl für die Eigentumswohnungen als auch für die Stellplätze.
18 Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die vorliegende außerordentliche Revision. Der Verwaltungsgerichtshof leitete das Vorverfahren ein. Das Finanzamt erstattete keine Revisionsbeantwortung.
19 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
20 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein derartiger Beschluss ist in jeder Lage des Verfahrens zu fassen (§ 34 Abs. 3 VwGG).
21 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
22 Die Revisionswerberin bringt zur Zulässigkeit der Revision im Wesentlichen vor, die angefochtene Entscheidung weiche von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, weil Unwägbarkeiten (wie etwa Mietausfälle aufgrund von Sanierungsarbeiten und Prozesskosten) nicht anerkannt werden würden. Die vorgenommenen Notverkäufe der Objekte seien nicht aus freiem Willen erfolgt, sondern durch äußere Umstände (zur Deckung der entstandenen Prozesskosten) bedingt gewesen. Bei Beurteilung der Vermietungssituation entsprechend den vom Verwaltungsgerichtshof aufgestellten Kriterien für das Vorliegen von Liebhaberei, Berücksichtigung von Unabwägbarkeiten und des Notverkaufes, woraus sich eine vorzeitige, nicht geplante und nicht vorhersehbare Beendigung der Vermietung ergebe, hätte die Behörde die geltend gemachten Umsätze und Vorsteuern sowie Werbungskostenüberschüsse anerkennen müssen.
23 Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung dargetan.
24 Für die Beurteilung der Ertragsfähigkeit einer Gebäudevermietung ist eine Prognose anzustellen. Gegenstand der Prognose sind aber nicht Wunschvorstellungen der Vermieter, sondern wirtschaftliche Ergebnisse, die bei der gegebenen Bewirtschaftungsart realistischerweise erzielbar sind. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist bei Beurteilung der konkreten Art der Bewirtschaftung und der Erstellung der Prognose auf tatsächliche Umstände, die sich in einem Beobachtungszeitraum eingestellt haben, Bedacht zu nehmen. Ein am Beginn der Vermietung gelegener Beobachtungszeitraum dient der Gewinnung von Erkenntnissen über die konkret gewählte Bewirtschaftungsart (vgl. VwGH 3.9.2024, Ra 2023/13/0121, mwN).
25 Es muss der Ertragsfähigkeit einer Vermietungsbetätigung nicht entgegenstehen, wenn die Liegenschaft vor der tatsächlichen Erzielung eines gesamtpositiven Ergebnisses übertragen wird. Dies gilt entsprechend für den Fall der Einstellung einer Vermietung. Die Behörde kann allerdings in der Regel keine Kenntnis davon haben, ob der Steuerpflichtige geplant hat, die Vermietung unbegrenzt (bzw. zumindest bis zum Erzielen eines gesamtpositiven Ergebnisses) fortzusetzen, oder ob er die Vermietung für einen zeitlich begrenzten Zeitraum geplant hat. Daher wird es, wenn der Steuerpflichtige die Vermietung tatsächlich einstellt, an ihm gelegen sein, den Nachweis dafür zu erbringen, dass die Vermietung nicht von vornherein auf einen begrenzten Zeitraum geplant gewesen ist, sondern sich die Beendigung erst nachträglich, insbesondere durch den Eintritt konkreter Unwägbarkeiten, ergeben hat (vgl. VwGH 14.12.2023, Ra 2023/13/0051, mwN).
26 Ist somit eine Vermietungsbetätigung von Beginn an objektiv nicht geeignet, auf Dauer Einnahmenüberschüsse zu erzielen, also nach der konkreten Art der Wirtschaftsführung ein positives steuerliches Gesamtergebnis innerhalb eines absehbaren Zeitraumes, ist sie als Liebhaberei zu qualifizieren, womit die zu einem späteren Zeitpunkt erfolgte Einstellung der Betätigung (etwa aufgrund der Übertragung der Liegenschaft) keine Relevanz für die ertragsteuerliche bzw. umsatzsteuerliche Beurteilung hat (vgl. in diesem Sinn erneut VwGH 14.12.2023, Ra 2023/13/0051).
27 Die Frage, ob eine Tätigkeit objektiv geeignet ist, auf Dauer Einnahmenüberschüsse zu erzielen, ist eine - unter Zugrundelegung der vorgelegten Prognoserechnung - auf der Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu lösende Tatfrage (vgl. etwa erneut VwGH 3.9.2024, Ra 2023/13/0121, mwN). Die Beweiswürdigung des Verwaltungsgerichts unterliegt der Kontrolle durch den Verwaltungsgerichtshof nur insoweit, als das Ausreichen der Sachverhaltsermittlungen und die Übereinstimmung der behördlichen Überlegungen zur Beweiswürdigung mit den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut zu prüfen ist (vgl. zur ständigen Rechtsprechung etwa VwGH 17.10.2024, Ra 2022/13/0089, mwN).
28 Das Bundesfinanzgericht hat die objektive Ertragsfähigkeit der Vermietungsbetätigung der Revisionswerberin mit der Begründung verneint, dass die vorgelegten Prognoserechnungen aus näher genannten Gründen mangelhaft gewesen seien. Damit sei ungeachtet der Gründe, die zu ihrer Beendigung geführt hätten, kein tauglicher Nachweis erbracht worden, dass die Vermietungsbetätigung innerhalb eines absehbaren Zeitraumes einen Gesamtüberschuss zu erwirtschaften geeignet gewesen sei.
29 Dass diese Beurteilung mit einem vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifenden Mangel behaftet wäre, kann die Revisionswerberin die in der Zulässigkeitsbegründung zu den einzelnen, vom Bundesfinanzgericht genannten Mängeln der Prognoserechnungen nicht Stellung nimmt, sondern lediglich in pauschaler Weise vorbringt, die Liebhabereibeurteilung sei unrichtig erfolgt nicht aufzeigen.
30 In der Revision werden somit keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.
Wien, am 18. März 2025
Rückverweise
RIS