Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Thoma und die Hofrätin Dr. Reinbacher sowie den Hofrat Dr. Bodis als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Kittinger, LL.M., über die Revision der H Privatstiftung, vertreten durch die Deloitte Tax Wirtschaftsprüfungs GmbH in Wien, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 1. Juni 2022, Zl. RV/7102781/2012, betreffend Schenkungssteuer (belangte Behörde vor dem Verwaltungsgericht: Finanzamt Österreich, Dienststelle Sonderzuständigkeiten), den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
Die Revisionswerberin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
1 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde der Revisionswerberin gegen den Bescheid des Finanzamts für Gebühren, Verkehrssteuern und Glücksspiel (nunmehr Finanzamt Österreich) vom 9. August 2012 teilweise statt und setzte die Schenkungssteuer gegenüber der Revisionswerberin mit 112.776,85 € fest.
2 In der Begründung führte das Bundesfinanzgericht soweit hier wesentlich aus, mit Nachstiftungsurkunde vom 10. Dezember 2007 habe die A Privatstiftung 50,1% an der G GmbH auf die Revisionswerberin, eine Privatstiftung, übertragen. Mit Beschluss vom 22. September 2004 hätten die G GmbH und ihre Schwestergesellschaft, die GR GmbH, ihrer Enkelin, der I GmbH, einen unwiderruflichen und nicht rückzahlbaren Großmutterzuschuss iHv je 38,100.000 € gewährt, der durch einen Kredit der S AG finanziert und zur Abschichtung von Genussrechten der A Privatstiftung verwendet worden sei. Mit Verträgen vom 6. September 2006 seien die GR GmbH und die GA GmbH (Tochtergesellschaft der G GmbH) rückwirkend zum Stichtag 31. Dezember 2005 auf die G GmbH verschmolzen worden. Durch die Verschmelzung der GR GmbH auf die G GmbH seien die 50%ige Beteiligung an der GA GmbH sowie die Hälfte der Kreditverbindlichkeiten aus dem Großmutterzuschuss auf die G GmbH übergegangen. Durch die Verschmelzung der GA GmbH auf die G GmbH seien deren Anteile an der I GmbH, die in der Bilanz zum 31. Dezember 2005 mit 76,272.000 € (Kaufpreis von 72.000 € zuzüglich der Großmutterzuschüsse von 76,200.000 €) ausgewiesen worden seien, auf die G GmbH übergegangen. Im Jahresabschluss der G GmbH zum 31. Dezember 2006 seien die Verbindlichkeiten gegenüber der S AG mit 76,822.330,58 € (Großmutterzuschüsse iHv je 38,100.000 € zuzüglich fremdüblicher Verzinsung abzüglich Rückzahlung) ausgewiesen worden. Der durch diese Verbindlichkeit fremdfinanzierte Großmutterzuschuss sei bei der G GmbH als Anschaffungskosten auf deren Beteiligung an der I GmbH gebucht worden (Anteile an verbundenen Unternehmen iHv 76,272.000 €). Mit Sacheinlagevertrag vom 11. bzw. 12. Dezember 2007 habe die K GmbH Co KG 77,000.000 € an die G GmbH für die Einräumung von Substanzgenussrechten (Nominale von 77,000.000 €) übertragen. Die G GmbH habe das Genussrechtskapital zur Abdeckung der Kreditverbindlichkeiten gegenüber der S AG verwendet, sodass in der Bilanz zum 31. Dezember 2007 die Verbindlichkeit iHv 76,822.330,58 € nicht mehr vorhanden gewesen sei.
3 In seiner rechtlichen Beurteilung führte das Bundesfinanzgericht aus, mit der Nachstiftungsurkunde vom 10. Dezember 2007 seien der Revisionswerberin GmbH Anteile geschenkt worden, wodurch der Schenkungssteuertatbestand des § 3 Abs. 1 Z 7 ErbStG 1955 verwirklicht worden sei. Für die Vorschreibung der Schenkungssteuer seien die GmbHAnteile zum Zeitpunkt der Schenkung am 10. Dezember 2007 zu bewerten. Da sich gemäß § 19 Abs. 1 ErbStG 1955 die Bewertung für Zwecke der Schenkungssteuer nach den Vorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes richte, seien nach § 13 Abs. 2 BewG 1955 GmbH-Anteile mit dem gemeinen Wert nach § 10 BewG 1955 anzusetzen. Lasse sich der gemeine Wert aus Verkäufen nicht ableiten, sei er gemäß § 13 Abs. 2 BewG 1955 unter Berücksichtigung des Gesamtvermögens und der Ertragsaussichten der Gesellschaft zu schätzen. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes biete das Wiener Verfahren 1996 eine geeignete Methode für die Schätzung nach § 13 Abs. 2 BewG 1955. Gegen die grundsätzliche Anwendung dieser Methode bestünde seitens der Revisionswerberin kein Einwand. Über Ermittlungsauftrag des Bundesfinanzgerichts habe das Finanzamt den Vermögenswert der G GmbH im Rahmen des Wiener Verfahrens neu berechnet und sei unter Abzug der Verbindlichkeiten iHv 76,822.330,58 € zu einem Vermögenswert iHv € 99.338,56 € und einem gemeinen Wert der G GmbH von 4,161.402 € gelangt. Wenn eine Gesellschaft an anderen Gesellschaften beteiligt sei, sei für Zwecke der Ermittlung des gemeinen Werts der Gesellschaft nach dem Wiener Verfahren auch der gemeine Wert des Beteiligungsbesitzes zu errechnen. Schulden zur Anschaffung einer Beteiligung seien in ihrer zum Ermittlungszeitpunkt aushaftenden Höhe vom gemeinen Wert der Beteiligung abzuziehen. Im revisionsgegenständlichen Fall bestünden entgegen der Ansicht der Revisionswerberinkeine Anhaltspunkte dafür, dass der Betrag iHv 76,200.000 € Schulden seien, die zur Anschaffung einer Beteiligung aufgenommen worden seien. Aus den vorgelegten Unterlagen, dem Gesellschafterbeschluss, dem Beschluss der Geschäftsführer, dem Kreditanbot und der Buchhaltung ergebe sich, dass der Kredit von der G GmbH im Jahr 2004 aufgenommen worden sei, um ihrer damaligen Enkelgesellschaft, der I GmbH, einen nicht rückzahlbaren und unwiderruflichen Gesellschafterzuschuss zu gewähren. Ein Beteiligungserwerb habe mit diesem Großmutterzuschuss nicht stattgefunden. Ein solcher sei erst durch die Verschmelzungsvorgänge mit der Schwester- und der Tochtergesellschaft im Jahr 2006 erfolgt. Eine Gesamtrechtsnachfolge durch Verschmelzung allein könne einen kausalen Zusammenhang zwischen einer Verbindlichkeit und einem Beteiligungserwerb nicht herstellen. Aus ertragsteuerlicher Sicht stelle ein Großmutterzuschuss eine Einlage in die Tochtergesellschaft und eine Einlage der Tochtergesellschaft in die Enkelgesellschaft dar. Parallel dazu führe ein Großmutterzuschuss zu einer Erhöhung der Anschaffungskosten der Beteiligung (§ 8 Abs. 1 KStG 1988 iVm § 6 Z 14 lit. b EStG 1988). Diese ertragsteuerlichen Grundsätze seien auf den revisionsgegenständlichen Fall nicht übertragbar, sei der Kredit von der schenkungsgegenständlichen GmbH doch aufgenommen worden, um den Großmutterzuschuss für die Rückzahlung des Genussrechtskapitals und nicht für den Beteiligungserwerb zu finanzieren.
4Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof erklärte das Bundesfinanzgericht hinsichtlich der Frage, ob als Schulden, die zur Anschaffung der Beteiligung aufgenommen wurden, auch Großmütterzuschüsse im ertragsteuerlichen Sinn zu werten seien, für zulässig. Es fehle Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Frage der Abzugsfähigkeit von Schulden, die zur Anschaffung der Beteiligung aufgenommen wurden, im Rahmen des „Wiener Verfahrens“ als geeignete Schätzungsmethode des gemeinen Werts von Anteilen iSd § 13 BewG 1955.
5 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende Revision, die das Bundesfinanzgericht nach Durchführung des Vorverfahrens, in dem das Finanzamt eine Revisionsbeantwortung erstattete in der es die Zurück- in eventu Abweisung der Revision sowie die Zuerkennung von Aufwandersatz beantragte, dem Verwaltungsgerichtshof vorlegte.
6 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
7Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegen der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 BVG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein solcher Beschluss ist gemäß § 34 Abs. 3 VwGG in jeder Lage des Verfahrens zu fassen.
8Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 BVG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden.
9Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat ein Revisionswerber auch bei Erhebung einer ordentlichen Revision von sich aus die Zulässigkeit der Revision gesondert darzulegen, sofern er der Ansicht ist, dass die Begründung des Verwaltungsgerichts für die Zulässigkeit nicht ausreicht, oder er andere Rechtsfragen grundsätzlicher Bedeutung für relevant erachtet. Die vom Verwaltungsgerichtshof vorzunehmende Kontrolle einer verwaltungsgerichtlichen Entscheidung stützt sich für außerordentliche und ordentliche Revisionen in gleicher Weise jeweils auf eine gesonderte Darlegung der Zulässigkeitsvoraussetzungen einer Revision (vgl. VwGH 9.11.2022, Ro 2019/16/0008).
10Soweit das Bundesfinanzgericht die Zulässigkeit der Revision mit dem Fehlen von Rechtsprechung zur Abzugsfähigkeit von Schulden, die zur Anschaffung einer Beteiligung aufgenommen wurden, im Rahmen der Schätzung des gemeinen Werts von Anteilen iSd § 13 BewG 1955 nach dem „Wiener Verfahren“ begründet, wird damit eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung nicht aufgezeigt:
11 Nach der grundsätzlichen Anordnung des § 19 Abs. 1 ErbStG ist die Bewertung der Wirtschaftsgüter, die durch einen dem Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz unterliegenden Vorgang erworben werden, nach den Vorschriften des Ersten Teiles des Bewertungsgesetzes 1955 (§§ 2 bis 17 BewG) vorzunehmen. Die für die Errechnung der Schenkungssteuer zu ermittelnde Höhe der Bereicherung, d.h. die Bemessungsgrundlage der Schenkungssteuer richtet sich somit nach den Allgemeinen Bewertungsvorschriften des Bewertungsgesetzes (vgl. etwa VwGH 7.9.2006, 2006/16/0035).
12§ 13 Abs. 2 BewG 1955 bestimmt, dass Anteile an Gesellschaften mit beschränkter Haftung mit dem gemeinen Wert (§ 10) anzusetzen sind. Der gemeine Wert wird gemäß § 10 Abs. 2 BewG 1955 durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre.
13Lässt sich der gemeine Wert von GmbH-Anteilen aus Verkäufen nicht ableiten, so ist er gemäß § 13 Abs. 2 zweiter Satz BewG 1955 unter Berücksichtigung des Gesamtvermögens und der Ertragsaussichten der Gesellschaft zu schätzen. Die Ermittlung des gemeinen Werts stellt sich nach der Bestimmung des § 13 Abs. 2 BewG 1955 als eine Schätzung iSd grundsätzlichen Vorschrift des § 184 BAO dar (vgl. VwGH 18.7.2001, 99/13/0217).
14§ 13 BewG 1955 enthält keine bindende Anordnung darüber, nach welcher Methode bei der Ermittlung des gemeinen Werts vorzugehen ist. Die Behörde bzw. in weiterer Folge das Bundesfinanzgericht ist daher nicht verpflichtet, bei der Ermittlung des gemeinen Werts irgendeine bestimmte Berechnungsmethode, sei es ganz oder teilweise, anzuwenden (vgl. VwGH 25.4.1996, 95/16/0011; 23.2.1987, 85/15/0131).
15Wie der Verwaltungsgerichtshof bereits ausgesprochen hat, sind Fragen der Berechnung des gemeinen Werts grundsätzlich der einzelfallbezogenen Beurteilung des Bundesfinanzgerichts zuzuordnen und können nur dann eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung darstellen, wenn die Beurteilung des Bundesfinanzgerichts in einer die Rechtssicherheit beeinträchtigenden, unvertretbaren Weise erfolgt wäre (vgl. VwGH 9.11.2022, Ro 2019/16/0008).
16Dass dem Bundesfinanzgericht bei seiner konkreten Schätzung des gemeinen Werts nach § 13 Abs. 2 BewG 1955 unter Zugrundelegung des Gesamtvermögens und der Ertragsaussichten der Gesellschaft ein vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifender, gravierender Fehler unterlaufen wäre, zeigt die Revision in ihrem Zulässigkeitsvorbringen nicht auf.
17Die Revisionswerberin führt zur Zulässigkeit der Revision lediglich den Zulässigkeitsausspruch des Bundesfinanzgerichts ins Treffen und bringt ergänzend vor, es gehe im Kern um die Frage, ob der Begriff „Anschaffung“ für Zwecke der Anwendung des ersten Teils des Bewertungsgesetzes und damit auch der Schätzung des gemeinen Wertes von inländisch nicht notierten Wertpapieren und Anteilen gemäß § 13 Abs. 2 BewG 1955 einheitlich im Sinne ertragsteuerlicher Grundsätze auszulegen sei.
18 Diese allgemeinen Ausführungen ohne Bezugnahme auf den konkreten Revisionsfall sind nicht geeignet, das Vorliegen einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung darzutun. Zur Zulässigkeit einer Revision reicht es nicht aus, dass diese eine Rechtsfrage darlegt, sie muss von der Lösung dieser Rechtsfrage iSd Art. 133 Abs. 4 B VG auch „abhängen“, weil der Verwaltungsgerichtshof auf Grund von Revisionen gemäß Art. 133 Abs. 4 BVG zur Lösung abstrakter Rechtsfragen nicht berufen ist (vgl. etwa VwGH 25.6.2025, Ra 2023/16/0007; 18.1.2024, Ra 2021/16/0096).
19Schließlich stellt vor dem Hintergrund der mit Ablauf des 31. Juli 2008 in Kraft getretenen Aufhebung des § 1 Abs. 1 Z 2 ErbStG durch den Verfassungsgerichtshof (Erkenntnis vom 15. Juni 2007, G 23/07 u. a.), des infolge des Zeitablaufs immer kleiner werdenden Kreises potentiell von der Schenkungssteuer noch betroffener Personen sowie des damit einhergehenden Fehlens grundsätzlicher Bedeutung für die Zukunft und über den Revisionsfall hinaus, die Subsumtion eines bestimmten Sachverhalts unter einen gesetzlichen Tatbestand nur mehr eine Frage des Einzelfalls dar, den in jedem Fall zu sichern der Verwaltungsgerichtshof nach dem Revisionsmodell nicht berufen ist (vgl. etwa VwGH 18.6.2024, Ra 2023/16/0104; 21.11.2017, Ro 2015/16/0025).
20 In der Revision werden somit keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.
21Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH Aufwandersatzverordnung 2014.
Wien, am 10. November 2025
Rückverweise
RIS