Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Novak, den Hofrat Dr. Sutter und die Hofrätin Dr. inLachmayer als Richter und Richterin, unter Mitwirkung des Schriftführers Mag. Halvax, über die Revision 1. der I S gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 12. Dezember 2024, Zl. RV/1100559/2018 (hg. protokolliert zu Ra 2025/15/0016), und 2. der I S als Erbin nach H S gegen des Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 28. April 2025, Zl. RV/1100560/2018 (hg. protokolliert zu Ra 2025/15/0072), in beiden Verfahren vertreten durch die p g f Rechtsanwälte in Innsbruck, jeweils betreffend Einkommensteuer 2016, den Beschluss gefasst:
Die Revisionen werden zurückgewiesen.
1 Die Revisionswerberin und ihr verstorbener Ehegatte erwarben-nach den Feststellungen des Bundesfinanzgerichts (BFG)-mit Kaufvertrag vom 22. August 1988 ein unbebautes Grundstück in Vorarlberg, welches als Bauerwartungsland gewidmet war. Im Jahr 1999 wurde dieses Grundstück von Bauerwartungsland in Bauland umgewidmet. Mit Kaufvertrag vom 29. Dezember 2015 verkauften sie die unbebaute Liegenschaft.
2 Mit den vom Finanzamt erlassenen Einkommensteuerbescheiden 2016 jeweils vom 17. August 2018 wurde vom Veräußerungserlös 25 % Immobilienertragsteuer festgesetzt, wobei 40 % des Veräußerungserlöses iSd § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 als Anschaffungskosten angesetzt wurden.
3 Die gegen diese Bescheide erhobenen Beschwerden wies das Finanzamt mit Beschwerdevorentscheidungen ab, woraufhin Vorlageanträge gestellt wurden.
4 Das BFG wies die Beschwerden ab und erklärte die Revision jeweils für nicht zulässig. Begründend führte es zunächst aus, dass nach den Vorschriften des Vorarlberger Raumplanungsgesetzes Bauerwartungsland keine Bebauung ermögliche. Aufgrund der langen Dauer zwischen dem seinerzeitigen Erwerb der Liegenschaft im Jahr 1988 und der Umwidmung im Jahr 1999 könne darin auch kein zeitlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang der Umwidmung zum seinerzeitigen Veräußerungsvorgang erblickt werden. Zudem stelle das Gesetz-seit dem 2. AbgÄG 2014-hierbei auf einen Fünfjahreszeitrahmen ab. Da die Umwidmung in Bauland erst 1999 erfolgt sei und sie erstmals eine Bebauung ermöglicht habe, seien in Bezug auf den Verkauf im Jahr 2015 nach § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 40 % des Veräußerungserlöses als Anschaffungskosten anzusetzen.
5 Gegen diese Erkenntnisse wenden sich die vorliegenden außerordentlichen Revisionen, die zu ihrer Zulässigkeit vorbringen, dass Rechtsprechung fehle, wann ein Anwendungsfall für § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 und wann für § 30 Abs. 4 Z 2 EStG 1988 vorliege. Zudem habe das BFG fälschlicherweise den wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen dem Kauf der Liegenschaft im Jahr 1988 und der Umwidmung im Jahr 1999 ausgeblendet. Schließlich hätte die Liegenschaft bereits 1988 aufgrund der Widmung Bauerwartungsland bebaut werden können.
6 Mit diesem Vorbringen wird die Zulässigkeit der Revisionen nicht dargetan.
7 Nach Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
8 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.
9 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
10 Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass sich der Verwaltungsgerichtshof bereits in seiner Entscheidung vom 5. März 2025, Ra 2023/15/0046, eingehend mit den beiden von der Revision angesprochenen Tatbeständen des § 30 Abs. 4 EStG 1988 auseinandergesetzt hat.
11 Der Tatbestand der Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen wurde demnach mit dem 1. StabG 2012 eingeführt und § 30 EStG 1988 zugeordnet.
12 § 30 Abs. 4 EStG 1988 sieht für Grundstücke, die am 31. März 2012 ohne Berücksichtigung von Steuerbefreiungen nicht steuerverfangen waren, eine pauschale Ermittlung der Einkünfte auf Basis fiktiver Anschaffungskosten vor. Die fiktiven Anschaffungskosten betragen grundsätzlich 86 % des Veräußerungserlöses (§ 30 Abs. 4 Z 2 EStG 1988) und reduzieren sich, für den Fall, dass das Grundstück nach dem 31. Dezember 1987 umgewidmet worden ist, auf 40 % des Veräußerungserlöses (§ 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988).
13 Laut den Erläuterungen zur Regierungsvorlage erfasst-so der Verwaltungsgerichtshof bereits im zitierten Erkenntnis-die Umwidmung im Sinne des § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 im Wesentlichen die Umwidmung von Grünland in Bauland. Allerdings können auch Widmungen, die nicht dem Bauland zuzuordnen sind, aber eine Bebauung nach Art einer Baulandwidmung ermöglichen, unter diesen Tatbestand subsumiert werden (z.B. Sonderwidmungen für Einkaufszentren). Hingegen sind Widmungsänderungen von Grünland in Bauland keine Umwidmungen im Sinne des § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988, wenn eine Bebauung auf Grund raumordnungsrechtlicher Maßnahmen nicht zulässig ist (z.B. bei Aufschließungsgebieten oder bei Bauerwartungsland). Eine Umwidmung im Sinne des § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 ist in diesen Fällen erst dann gegeben, wenn eine spätere Widmungsänderung erstmals tatsächlich eine Bebauung ermöglicht (vgl. 1680 BlgNR 24. GP, 9 f).
14 Damit hat der Verwaltungsgerichtshof aber bereits näher erläutert, wann ein Anwendungsfall für § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 und wann für § 30 Abs. 4 Z 2 EStG 1988 vorliegt.
15 Zur Widmung Bauerwartungsland hat der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 5. März 2025, Ra 2023/15/0046, zudem bereits ausgesprochen, dass § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988-nach seinem insoweit eindeutigen Wortlaut-auf Umwidmungen abstellt, die erstmals eine Bebauung ermöglichen. Widmungen, die für die tatsächliche Bebauung eine (weitere) Umwidmung oder eine Ausnahmegenehmigung erfordern, stellen keine Umwidmung im Sinne des § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 dar. Eine Umwidmung im Sinne des § 30 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 ist in diesen Fällen-wie auch den Erläuterungen zur Regierungsvorlage zu entnehmen ist (vgl. 1680 BlgNR 24. GP, 10)-erst dann gegeben, wenn eine spätere Widmungsänderung erstmals tatsächlich eine Bebauung ermöglicht.
16 Die Revisionen bringen hierzu lediglich vor, dass die Eheleute „bei ihrem Erwerb [im Jahr 1988] bereits die Zusage der Gemeinde für ein positives Bauverfahren“ gehabt hätten und „die Umwidmung im Jahr 1999 ohne Probleme vollzogen“ worden wäre. Dass das verfahrensgegenständliche unbebaute Grundstück-entgegen der Annahme des BFG-bereits ohne Umwidmung hätte bebaut werden dürfen, wird weder substantiiert dargelegt noch behauptet.
17 Wenn die Revisionen schließlich vorbringen, dass die Eheleute bereits „beim seinerzeitigen Kauf im Jahr 1988 den damaligen Baulandpreis bezahlt“ hätten und daher die wirtschaftlichen Vorteile der Umwidmung im Sinne eines erhöhten Kaufpreises bei den Voreigentümern der revisionswerbenden Parteien eingetreten seien, so genügt es darauf hinzuweisen, dass auf den Revisionsfall gemäß § 124b Z 276 EStG 1988 bereits § 30 Abs. 4 Z 1 Satz 3 EStG 1988 in der Fassung BGBl. I Nr. 105/2014 (2. AbgÄG 2014) anzuwenden ist. Demnach ist nicht mehr darauf abzustellen, ob „eine spätere Umwidmung in engem zeitlichem und wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Veräußerung“ steht. Vielmehr ist-worauf das BFG bereits hingewiesen hat-eine Zurechnung der Umwidmung zu einem vorder Umwidmung erfolgten Verkauf nur zulässig, wenn „eine in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Veräußerung stehende Umwidmung ... innerhalb von fünf Jahren nach der Veräußerung erfolgt“; gegenständlich liegen allerdings über zehn Jahre dazwischen. Ob § 30 Abs. 4 Z 1 Satz 3 EStG 1988 dabei überhaupt auch auf vor dem 1. April 2012 getätigte Anschaffungen anwendbar wäre, kann daher im Revisionsfall dahin gestellt bleiben.
18 In den Revisionen werden sohin keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revisionen waren daher zurückzuweisen.
Wien, am 1. September 2026
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