IM NAMEN DER REPUBLIK!
Das Bundesverwaltungsgericht hat durch den Richter Dr. Thomas ZINIEL, LL.M., BSc als Vorsitzenden und die Richter Mag. Thomas MIKULA, MBA sowie Mag. Hubert REISNER als Beisitzer über die Beschwerde der XXXX gegen den Bescheid der Abschlussprüferaufsichtsbehörde vom XXXX , Zl. XXXX , betreffend die Vorschreibung von aufgrund einer Untersuchung gemäß § 61 APAG angefallenen Kosten zu Recht erkannt:
A)
Der Beschwerde wird stattgegeben und der angefochtene Bescheid wird ersatzlos aufgehoben.
B)
Die Revision ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zulässig.
Entscheidungsgründe:
Das Bundesverwaltungsgericht hat erwogen:
1. Feststellungen:
1.1. Die Beschwerdeführerin ist eine zu XXXX im Firmenbuch des Handelsgerichts Wien eingetragene Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft.
1.2. Mit Schreiben vom 30.04.2025, Zl. XXXX , teilte die belangte Behörde der Beschwerdeführerin die Einleitung einer Untersuchung gemäß § 61 Abs. 1 APAG zur Feststellung, ob Verstöße gegen die Bestimmungen des APAG, der VO (EU) Nr. 537/2014 oder anderer abschlussprüfungsrelevanter Bestimmungen vorliegen, mit und legte den Untersuchungsgegenstand fest. Mit weiterem Schreiben vom 30.04.2025, Zl. XXXX , forderte die belangte Behörde die Beschwerdeführerin zur Erteilung von Auskünften auf. Die Beschwerdeführerin kam dieser Aufforderung mit Schreiben vom 14.05.2025 nach.
1.3. Die belangte Behörde teilte der Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 01.08.2025, Zl. XXXX , die Einstellung der Untersuchung mit. Mit Mandatsbescheid vom selben Tag, Zl. XXXX , wurden der Beschwerdeführerin die Kosten der Untersuchung gemäß § 5 APAB-UKV in Höhe von € XXXX vorgeschrieben. Nachdem die Beschwerdeführerin Vorstellung gegen den Mandatsbescheid erhoben hatte, leitete die belangte Behörde das ordentliche Ermittlungsverfahren ein. Mit dem angefochtenen Bescheid wurde der Beschwerdeführerin der Ersatz der angefallenen Untersuchungskosten in Höhe von € XXXX vorgeschrieben.
1.4. Die Beschwerdeführerin beantragte außerdem mit Schreiben vom 08.09.2025 die Erlassung eines Bescheids betreffend die Beendigung des Untersuchungsverfahrens. Aus der bloßen Mitteilung sei der Grund der Einstellung nicht zu erkennen. Die Mitteilung der Einstellung der Untersuchung habe durch Bescheid zu erfolgen.
Mit Bescheid vom XXXX , Zl. XXXX , wies die belangte Behörde den Antrag auf Erlassung eines Bescheids zur Einstellung der Untersuchung gemäß § 61 APAG als unzulässig zurück. Die dagegen erhobene Beschwerde wies das Bundesverwaltungsgericht mit Erkenntnis vom XXXX , Zl. XXXX , als unbegründet ab.
2. Beweiswürdigung:
Die Feststellung zu Pkt. 1.1. folgt aus den im Akt einliegenden unbedenklichen Firmenbuchauszug. Die übrigen Feststellungen ergeben sich klar aus den in den Akten einliegenden, angeführten Dokumenten bzw. folgen diese aus dem Verwaltungsakt bzw. den erstatteten Schriftsätzen.
3. Rechtliche Beurteilung:
Zu Spruchpunkt A) Zur Stattgabe der Beschwerde:
3.1. Zur maßgeblichen Rechtslage:
3.1.1. Die maßgeblichen Bestimmungen des Abschlussprüfer-Aufsichtsgesetzes – APAG, BGBl. I Nr. 83/2016 idF BGBl. I Nr. 50/2025, lauteten:
„Finanzierung und Verwaltungsbeiträge
§ 21. (1) […]
(10) Die Kosten einer Untersuchung gemäß § 61 sind von dem der Untersuchung unterzogenen Abschlussprüfer oder der der Untersuchung unterzogenen Prüfungsgesellschaft auf der Basis von Stundensätzen zu tragen. Die APAB hat durch Verordnung mit Zustimmung des Bundesministers für Finanzen den Kostenersatz festzulegen. Diese hat insbesondere zu regeln:
1. die Höhe der Stundensätze für Mitarbeiter der APAB und für Sachverständige,
2. die Nebenkosten und
3. die Zahlungsmodalitäten.
(11) […]
Untersuchungen
§ 61. (1) Die APAB ist befugt, zur Feststellung, ob Verstöße gegen Bestimmungen dieses Bundesgesetzes, der Verordnung (EU) Nr. 537/2014 oder anderer abschlussprüfungsrelevanter Bestimmungen vorliegen, bei Bedarf Untersuchungen bei Abschlussprüfern und Prüfungsgesellschaften durchzuführen, um eine unzureichende Durchführung von Abschlussprüfungen aufzudecken oder zu verhindern. Die APAB ist dabei berechtigt von natürlichen und juristischen Personen sowie von sonstigen Einrichtungen mit Rechtspersönlichkeit die erforderlichen Auskünfte einzuholen und die erforderlichen Daten zu verarbeiten; dieses Recht umfasst auch die Befugnis, in Bücher, Schriftstücke und EDV-Datenträger vor Ort Einsicht zu nehmen und sich Auszüge davon herstellen zu lassen. Die APAB ist ebenfalls berechtigt, Untersuchungen bei Unternehmen von öffentlichem Interesse, die der Aufsicht gemäß § 1 Abs. 4 unterliegen, durchzuführen, um Verstöße gegen Bestimmungen dieses Bundesgesetzes, der Verordnung (EU) Nr. 537/2014 oder anderer abschlussprüfungsrelevanter Bestimmungen aufzudecken oder zu verhindern.
(2) Zieht die APAB für Untersuchungen Sachverständige bei, so stellt sie sicher, dass zwischen diesen Sachverständigen und dem betreffenden Abschlussprüfer oder der betreffenden Prüfungsgesellschaft keine Interessenkonflikte bestehen. Diese Sachverständigen müssen die Anforderungen im Sinne des § 26 Abs. 2 und des § 30 erfüllen.
(3) Die APAB ist berechtigt, von Abschlussprüfern und Prüfungsgesellschaften die erforderlichen Auskünfte einzuholen und die erforderlichen Daten zu verarbeiten; dieses Recht umfasst auch die Befugnis, vor Ort in alle Unterlagen, die für die Untersuchung relevant sind, Einsicht zu nehmen und sich Auszüge davon herstellen zu lassen.“
3.1.2. Mit dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz, BGBl. I Nr. 6/2026, wurde unter anderem § 21 Abs. 10 APAG aufgehoben und § 61 APAG wie folgt neu gefasst:
„Untersuchungsbefugnisse
§ 61. (1) Die APAB ist befugt, zur Feststellung, ob Verstöße gegen Bestimmungen dieses Bundesgesetzes, gegen Bestimmungen der Verordnung (EU) Nr. 537/2014 oder gegen andere prüfungsrelevante Bestimmungen vorliegen, bei Bedarf Untersuchungen bei Abschlussprüfern und Prüfungsgesellschaften durchzuführen, um eine unzureichende Durchführung von Abschlussprüfungen oder Prüfungen der Nachhaltigkeitsberichterstattung aufzudecken oder zu verhindern. Die APAB ist dabei berechtigt von natürlichen und juristischen Personen sowie von sonstigen Einrichtungen mit Rechtspersönlichkeit die erforderlichen Auskünfte einzuholen und die erforderlichen Daten zu verarbeiten; dieses Recht umfasst auch die Befugnis, in Bücher, Schriftstücke und EDV-Datenträger vor Ort Einsicht zu nehmen und sich Auszüge davon herstellen zu lassen. Die APAB ist ebenfalls berechtigt, Untersuchungen bei Unternehmen von öffentlichem Interesse, die der Aufsicht der APAB gemäß § 1 Abs. 4 unterliegen, durchzuführen, um Verstöße gegen Bestimmungen dieses Bundesgesetzes, gegen Bestimmungen der Verordnung (EU) Nr. 537/2014 oder gegen andere prüfungsrelevante Verpflichtungen aufzudecken oder zu verhindern.
(2) Zieht die APAB für Untersuchungen Sachverständige bei, so stellt sie sicher, dass zwischen diesen Sachverständigen und dem betreffenden Abschlussprüfer oder der betreffenden Prüfungsgesellschaft keine Interessenkonflikte bestehen. Diese Sachverständigen müssen die Anforderungen im Sinne des § 30 erfüllen.
(3) Die APAB ist berechtigt, von Abschlussprüfern und Prüfungsgesellschaften sowie von Unternehmen von öffentlichem Interesse, die der Aufsicht der APAB gemäß § 1 Abs. 4 unterliegen, die erforderlichen Auskünfte einzuholen und die erforderlichen Daten zu verarbeiten; dieses Recht umfasst auch die Befugnis, vor Ort in alle Unterlagen, die für die Untersuchung relevant sind, Einsicht zu nehmen und sich Auszüge davon erstellen zu lassen.“
3.1.3. Die maßgeblichen Bestimmungen der Verordnung der Abschlussprüferaufsichtsbehörde über die Kosten von Untersuchungen gemäß § 61 APAG (APAB-Untersuchungskostenverordnung – APAB-UKV), BGBl. II Nr. 216/2017, lauteten:
„§ 1. Die Kosten einer Untersuchung gemäß § 61 APAG sind von dem der Untersuchung unterzogenen Abschlussprüfer oder der der Untersuchung unterzogenen Prüfungsgesellschaft auf Basis von Stundensätzen zu tragen. Die Pflicht zum Kostenersatz für Untersuchungshandlungen der Abschlussprüferaufsichtsbehörde (APAB) entsteht mit der Mitteilung der APAB, dass der Bedarf einer Untersuchung durch die APAB festgestellt wurde, und endet mit der Mitteilung der Einstellung der Untersuchung, dem Widerruf der Anerkennung als Qualitätssicherungsprüfer gemäß § 26 Abs. 8 APAG, dem Widerruf der Bescheinigung gemäß § 40 APAG, dem Entzug der Bescheinigung gemäß § 41 APAG oder der Verhängung einer Sanktion gemäß § 62 APAG.
§ 2. […]
§ 5. Die APAB hat dem der Untersuchung unterzogenen Abschlussprüfer oder der der Untersuchung unterzogenen Prüfungsgesellschaft die Kosten nach Abschluss der Untersuchung mit Rechnung vorzuschreiben. Die Forderung der APAB wird zwei Wochen nach Zustellung der Rechnung fällig. Sofern eine Untersuchung länger als drei Monate dauert, hat durch die APAB jedenfalls eine Vorschreibung der Kosten am Ende jeden Kalenderquartals für die jeweils vorangegangenen drei Monate zu erfolgen.“
3.2. Zur anwendbaren Rechtslage:
3.2.1. Mit dem angefochtenen Bescheid wurden der Beschwerdeführerin bei der Untersuchung entstandene Kosten gemäß § 21 Abs. 10 APAG iVm der APAB-UKV vorgeschrieben. Im Zeitraum der Durchführung der Untersuchung sowie zum Zeitpunkt der Erlassung des angefochtenen Bescheids stand das APAG in der Fassung vor dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz, BGBl. I Nr. 6/2026, in Kraft. Mit 19.02.2026 trat jedoch § 21 Abs. 10 APAG, der vorsah, dass die Kosten einer Untersuchung von dem der Untersuchung unterzogenen Abschlussprüfer oder der der Untersuchung unterzogenen Prüfungsgesellschaft auf der Basis von Stundensätzen zu tragen waren, außer Kraft. Zugleich trat die APAB-UKV, wenngleich nicht formell aufgehoben, außer Kraft (vgl. mwN VfSlg. 11.643/1988).
Die Frage des anzuwendenden Rechts geht nun der Frage, ob das Vorgehen der belangten Behörde bei der von ihr vorausgesetzten Rechtslage berechtigt wäre, vor (vgl. VwSlg. 13.384 A/1991).
3.2.2. Der Verwaltungsgerichtshof vertritt in ständiger Rechtsprechung die Auffassung, dass das Verwaltungsgericht im Allgemeinen das zum Zeitpunkt der Erlassung des Erkenntnisses bzw. Beschlusses geltende Recht anzuwenden hat (vgl. mwN VwGH 12.11.2020, Ra 2020/08/0098). Eine andere Betrachtungsweise wäre nur dann geboten, wenn der Gesetzgeber in einer Übergangsbestimmung zum Ausdruck bringt, dass auf anhängige Verfahren noch das bisher geltende Gesetz anzuwenden ist, oder wenn darüber abzusprechen ist, was an einem bestimmten Stichtag oder in einem konkreten Zeitraum rechtens gewesen ist (vgl. mwN VwGH 23.02.2021, Ra 2019/04/0054). Welche Rechtslage im Entscheidungszeitpunkt heranzuziehen ist, muss daher durch Auslegung der betreffenden Verwaltungsvorschriften ermittelt werden (vgl. mwN VwGH 19.09.2023, Ro 2022/07/0015). Dieser allgemeine Grundsatz ist bspw. im Bereich des Abgabenrechts dahingehend zu präzisieren, dass aufgrund der Zeitbezogenheit der Abgaben die materiell-rechtlichen Bestimmungen anzuwenden sind, die im Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruches in Kraft gestanden sind (vgl. mwN VwGH 26.01.2017, Ro 2015/15/0044; dies gilt ebenso für die Ermittlung der Beitragsgrundlagen in der Sozialversicherung, vgl. VwGH 09.01.2020, Ra 2019/08/0102), während verfahrensrechtliche Bestimmungen (Normen des Verfahrensrechts) im Allgemeinen ab dem Zeitpunkt ihres Inkrafttretens auch auf Sachverhalte bzw. Rechtsvorgänge anzuwenden sind, die sich davor ereignet haben (vgl. mwN VwGH 08.03.2021, Ra 2018/16/0109).
3.2.3. Eine spezifische Übergangsbestimmung, die die fortgesetzte Anwendung von § 21 Abs. 10 APAG idF vor dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz und der APAB-UKV in bereits anhängigen Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht ausdrücklich anordnet, findet sich im APAG nicht. Der Gesetzgeber ging bei den Umstellungen in der Finanzierung der belangten Behörde mit dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz vielmehr davon aus, dass „Untersuchungskostenbeiträge aufgrund des inhärenten Interessenkonflikts der APAB im Zusammenhang mit der Einleitung von Untersuchungen zur Finanzierung der APAB vermieden werden [sollen]“ (ErläutRV 300 BlgNR XXVIII. GP, 30). Dies spricht somit dafür, dass der Gesetzgeber bewusst keine Übergangsbestimmung für die (fortgesetzte) Anwendung der Kostentragungspflicht gemäß § 21 Abs. 10 APAG idF vor dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz angeordnet hat. Da § 21 Abs. 10 APAG idF vor dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz im Hinblick auf die grundsätzliche Kostentragungspflicht für Untersuchungen durch Abschlussprüfer bzw. Prüfungsgesellschaften nicht auf einen in der Vergangenheit liegenden Stichtag oder Zeitraum abstellt, gilt nichts anderes.
Das Bundesverwaltungsgericht hat daher § 21 Abs. 10 APAG idF vor dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz sowie folglich auch die APAB-UKV (vgl. VfSlg. 11.643/1988) im gegenständlichen Verfahren nicht anzuwenden.
3.3. Zur Stattgabe der Beschwerde:
Die Kostentragungspflicht einer Untersuchung gemäß § 61 APAG für die der Untersuchung unterzogenen Abschlussprüfer oder der der Untersuchung unterzogenen Prüfungsgesellschaft ist mit dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz entfallen und vom Bundesverwaltungsgericht, wie ausgeführt, nicht mehr anzuwenden. Das APAG sieht vor dem Hintergrund der Vermeidung von Interessenkonflikten für einen einer Untersuchung unterzogenen Abschlussprüfer bzw. eine einer Untersuchung unterzogene Prüfungsgesellschaft keine Pflicht zur Tragung der Untersuchungskosten mehr vor (vgl. ErläutRV 300 BlgNR XXVIII. GP, 30). Der auf § 21 Abs. 10 APAG idF vor dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz iVm der APAB-UKV gestützte Bescheid war daher ersatzlos aufzuheben.
3.4. Zum Entfall der mündlichen Verhandlung:
Die mündliche Verhandlung konnte gemäß § 24 Abs. 4 VwGVG ungeachtet des Antrags der Beschwerdeführerin entfallen, weil durch Bundes- oder Landesgesetz nichts anderes bestimmt ist, und die Akten erkennen lassen, dass die mündliche Erörterung eine weitere Klärung der Rechtssache nicht erwarten lässt. Der Entfall der mündlichen Verhandlung steht des Weiteren weder Art. 6 Abs. 1 EMRK noch Art. 47 GRC entgegen. Der entscheidungsrelevante Sachverhalt ist geklärt, die Rechtsfragen sind durch die bisherige Rechtsprechung beantwortet und in der Beschwerde wurden keine Rechts- oder Tatfragen von einer solchen Art aufgeworfen, deren Lösung eine mündliche Verhandlung erfordert hätte.
3.5. Zu Spruchpunkt B) Zur Unzulässigkeit der Revision:
Die Revision ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zulässig, weil keine Rechtsfrage zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt.
Zur Frage der anwendbaren Rechtslage im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht liegt Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vor, von der das Bundesverwaltungsgericht nicht abgewichen ist (vgl. mwN VwGH 23.02.2021, Ra 2019/04/0054; 19.09.2023, Ro 2022/07/0015). Da die Kostentragungspflicht einer Untersuchung gemäß § 61 APAG für die der Untersuchung unterzogenen Abschlussprüfer oder der der Untersuchung unterzogenen Prüfungsgesellschaft mit dem Nachhaltigkeitsberichtsgesetz entfallen ist, geht das Bundesverwaltungsgericht auch davon aus, dass die Frage, ob die bereits außer Kraft getretene Rechtslage in einer Konstellation, wie der vorliegenden, weiterhin anzuwenden wäre, keine über den konkreten Einzelfall hinausgehende Bedeutung aufweist.
Auch sonst liegen nach Ansicht des Bundesverwaltungsgerichts keine Anhaltspunkte für das Vorliegen einer Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung vor.
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