RV/4100351/2021 – BFG Entscheidung

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. H.P.Nn in der Beschwerdesache ***Bf1***, vertreten durch N. Steuerberatungsgesellschaft mbH, Str. *2*, PLZ Ort, über die Beschwerde vom 4. Juni 2021 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom 3. Mai 2021 betreffend Haftung gemäß § 9 Bundesabgabenordnung (BAO) zu Recht erkannt:

I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Der Haftungsbetrag wird auf Euro 15.501,89 verringert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind der Berechnung in den Entscheidungsgründen zu entnehmen. Diese bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

Bescheid vom 3. Mai 2021:

Das Finanzamt zog den Beschwerdeführer mit Bescheid vom 3. Mai 2021 als abgabenrechtlich verantwortlichen Geschäftsführer der Firma ***1*** GmbH für offene aushaftende Abgabenschulden in Höhe von Euro 67.136,82 zur Haftung gemäß § 9 BAO heran.

Die haftungsgegenständlichen Abgaben setzten sich wie folgt zusammen:

 

Vorhalt vom 22. Jänner 2019:

Vor Erlassung des Haftungsbescheides wurde der Beschwerdeführer mit schriftlichem Vorhalt vom 22.01.2019 ersucht, dem Finanzamt zu erklären, weshalb die verfahrensgegenständlichen Abgaben im Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit nicht entrichtet wurden. Im Vorhalt wurde die Rechtslage dargestellt und auf die Pflicht zur Gleichbehandlung aller Gläubiger im Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit der Abgaben hingewiesen.

Vorhaltsbeantwortung am 7. November 2019:

In der schriftlichen Vorhaltsbeantwortung vom 7.11.2019 führte der Beschwerdeführer aus, dass am ***4*** ein Sanierungsverfahren ohne Eigenverwaltung über die GmbH eingeleitet worden sei. Am Tag vor Insolvenzeröffnung (6.9.2017) habe ein Steuerrückstand in Höhe von Euro 93.602,92 bestanden. Argumentiert wurde:

"Im Zuge des Insolvenzverfahrens wurde von den Gläubigern einer Sanierung mit einer Quote von 20% zugestimmt."

In Erfüllung dieses Quotenplanes wären dem Finanzamt Euro 32.286,30 überwiesen worden, sodass sich unter Berücksichtigung weiterer in der Zwischenzeit erfolgter Zahlungen der Abgabenrückstand auf Euro 54.973,20 vermindert habe.

Im Zuge des Sanierungsverfahrens sei festgestellt worden, dass eine Bevorzugung des Finanzamtes stattgefunden hat. Die Finanzprokuratur habe aus dem Titel der Gläubigerbevorzugung einen Betrag in Höhe von Euro 15.000,00 an den Insolvenzverwalter Dr. Vn.Nn zurückgezahlt. Argumentiert wurde, dass diese Gläubigerbevorzugung nicht dazu führen könne, dass dieser Betrag wiederum dem Beschwerdeführer angelastet und von ihm rückgefordert werde.

Die Haftung könne nur für nicht entrichtete Beträge schlagend werden. Es handle sich um eine maximal offene Forderung in Höhe von Euro 39.973,21. In der Tabelle wurden die Beträge unter Berücksichtigung von Zahlungen und der Quote wie folgt dargestellt:

Eingeräumt werde, dass die Lohnsteuern jedenfalls zu entrichten gewesen wären. Am Tag vor der Einleitung des Sanierungsverfahrens (***4***) waren insgesamt Euro 8.191,23 an Lohnsteuern für die Monate Jänner, Feber, März und Juni 2017 offen. Unter Berücksichtigung der Quotenzahlung von 20% ergibt sich aus dem Titel der Haftung ein möglicher Betrag in Höhe von Euro 6.552,98 (Lohnsteuer 1,2,3 und 6/2017).

Die zusätzlich aushaftenden Euro 33.420,23 wären nur bei schuldhafter Pflichtverletzung einzufordern. Eine schuldhafte Pflichtverletzung liege jedoch nicht vor.

Als Gründe für die Nichtentrichtung wurden Probleme mit der finanzierenden Hausbank genannt. Diese habe bereits im Jahr 2015 versucht, einen bestehenden Rahmenkredit (Kontokorrentkredit) in einen Abstattungskredit umzuwandeln. Vereinbart wurde schließlich den Kreditrahmen unter Besicherung mit einer Zessionsvereinbarung bis 30.06 bzw. 31.12.2017 zu verlängern. In dieser Zeit kam es bei der Hausbank auch zu einem Eigentümerwechsel. Der neue Eigentümer habe die Kreditlinie gegenüber der Primärschuldnerin immer wieder verschärft.

Anfang 2017 habe es einen Kreditrahmen in Höhe von Euro 170.000,00 gegeben. Zusätzlich gab es einen Garantiekredit in Höhe von Euro 80.000,00. Dabei handelte es sich um einen Rahmen für die von Kunden bezahlten Haftrücklässe. Die Bank sei mit Sparbüchern in Höhe von insgesamt Euro 70.000,00 und einer Zessionsvereinbarung aus dem Jahre 2009 besichert gewesen. Zusätzlich habe der Geschäftsführer die persönliche Haftung für Euro 100.000,00 übernehmen müssen.

Aufgrund verzögerter Zahlungseingänge und um Materialkosten vorzufinanzieren, sei es immer wieder zu Liquiditätsengpässen gekommen. Schließlich gab es bei zwei großen Aufträgen durch die hohen vorfinanzierten Materialkosten und verzögerten Zahlungseingänge Liquiditätsengpässe. Der Geschäftsführer habe sich lediglich ein Gehalt in Höhe von Euro 2.000,00 monatlich zugedacht. Damit hat er einen Beitrag zum Erhalt des Unternehmens und der Arbeitsplätze geleistet. Zur Zessionsvereinbarung wurde ausgeführt, dass diese bereits im Jahr 2009 abgeschlossen worden sei. Es blieb infolge des hohen Vorfinanzierungsaufwandes keine andere Möglichkeit, als eine solche zum Erhalt des Unternehmens abzuschließen. Wörtlich wurde schriftlich ausgeführt:"Diesbezüglich ist anzumerken, dass die Zessionsvereinbarung bereits 2009 geschlossen wurde. Da in der Baubranche oftmals hohe Kosten vorzufinanzieren sind, gab es damals für den Geschäftsführer keine andere Möglichkeit als die Zessionsvereinbarung zu unterfertigen, um die Liquidität des Unternehmens aufrecht zu erhalten. Dies geschah jedoch nicht in der Absicht Gläubiger schädigen zu wollen. Bis September 2017 ist es auch gelungen den Zahlungsverpflichtungen gegenüber dem Finanzamt nachzukommen."

Durch das Zusammentreffen mehrerer Faktoren sei der Beschwerdeführer ohne sein Verschulden gehindert gewesen, für die Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen.

Zu den liquiden Mitteln führte der Beschwerdeführer aus, es wären im Zeitraum August 2016 bis September 2017 nicht mehr ausreichende Mittel zur Verfügung gestanden.

Man habe in den rechnerischen Monatsaufstellungen, beginnend mit August 2016, die Zahlungseingänge und verwendeten Mittel einbezogen. Ebenso werden in den monatlichen Aufstellungen die Anfangs- und Endstände der offenen Verbindlichkeiten bei den einzelnen Gläubigern angeführt. Anhand dieser rechnerischen Darstellung der monatlich-geleisteten Zahlungen,-der Liquidität,-der Zahlungseingänge, -der Verbindlichkeiten zu Monatsbeginn und Monatsende je Gläubiger,leite sich über die Gesamtzeit August 2016 bis September 2017 eine durchschnittliche Benachteiligung des Finanzamtes gegenüber anderen Gläubigern im Ausmaß von 8,82 % ab.

Tatsächlich seien einfach zu wenig liquide Mittel zur Verfügung gestanden. Rechtlich führte der Beschwerdeführer aus, dass als Basis für eine mögliche Haftung der eingetretene Quotenschaden heranzuziehen ist. Dies sei jener Betrag, den das Finanzamt bei gleichmäßiger Gläubigerbehandlung entsprechend den für die Zahlung verfügbaren Liquiditätsmitteln erhalten hätte können.

Laut den aufgestellten Berechnungen durch den Beschwerdeführer wäre eine maximale Inanspruchnahme für einen Quotenschaden in Höhe von Euro 22.144,81 möglich gewesen. In diesem Betrag ist die Lohnsteuer im Ausmaß von Euro 6.552,98 enthalten.Die rechnerische Darstellung -der gesamten Verbindlichkeiten je Monat je Gläubiger, -der Zahlungseingänge und liquiden Geldmittel je Monat, -der geleisteten Zahlungen für die Monate 08/2016 bis 09/2017 stellt sich tabellarisch wie folgt dar:

In der Spalte "Zahlungen geleistet" ist die Summe die gesamten monatlichen Zahlungen an die -Kreditoren,-Gebietskrankenkasse,-Gemeinde,-Finanzamt,-BUAK, und-Arbeitnehmer (Lohnzahlungen) erfasst.

In der Spalte "Zahlungseingänge" ist die Summe der Erlöse aus erbrachten Leistungen monatlich aufgegliedert und dargestellt.

Aus der rechnerischen Darstellung -der gesamten Verbindlichkeiten,-der Zahlungseingänge und liquiden Geldmittel, -der geleisteten Zahlungen und - der geleisteten Zahlungen an das Finanzamt für die Monate 08/2016 bis 09/2017 leite der Beschwerdeführer eine durchschnittliche Zahlungsquote für jeden einzelnen Monat hinsichtlich der an sämtliche Gläubiger geleisteten Zahlungen ab.Die durchschnittliche Quote bei gleichmäßiger Mittelverendung je Monat errechnet sich aus dem Verhältnis der Verbindlichkeiten zu den geleisteten Zahlungen je Monat, je Gläubiger.Diesen durchschnittlichen monatlichen Quoten stellt der Beschwerdeführer die Quoten der geleisteten monatlichen Zahlungen an das Finanzamt gegenüber.

Die durchschnittliche Quote der geleisteten Zahlungen an das Finanzamt stellt das rechnerische Verhältnis der geleisteten monatlichen Zahlungen gemessen an den jeweiligen monatlichen Verbindlichkeiten gegenüber dem Finanzamt dar.

Der Beschwerdeführer stellte diese Übersicht wie folgt dar:

Aus der Gegenüberstellung der quotenmäßigen Befriedigung bei gleichmäßiger Mittelverwendung aller Gläubiger und der tatsächlich geleisteten Quote an das Finanzamt leitete der Beschwerdeführer eine quotenmäßige Ungleichbehandlung des Finanzamtes im Ausmaß von 8,82% ab.

Die Abgaben des Zeitraumes 1.9.2016 bis 6.9.2017 betrugen: Euro 313.747,42Die geleisteten Zahlungen betrugen: Euro 226.487,88

Differenz: Euro 87.259,54

Die Geschäftsführerhaftung würde nun nach Ansicht des Beschwerdeführers für einen Teil in Höhe von 8,82 % der nicht entrichteten Abgaben, somit höchstens in Höhe von Euro 27.681,54, bestehen. Abzüglich der geleisteten Quote im Sanierungsverfahren von 20% in Höhe von Euro 5.536,20 betrage daher die mögliche Geschäftsführerhaftung Euro 22.144,81.

Beschwerde vom 4. Juni 2021:

In der Beschwerde vom 4.6.2021 wendete der Beschwerdeführer die Verletzung von Verfahrensvorschriften ein. Die belangte Behörde habe den Sachverhalt mangelhaft ermittelt. Die Beweiswürdigung widerspreche den logischen Denkgesetzen bzw. der allgemeinen Lebenserfahrung. Daraus folgt, dass der zugrundeliegende Sachverhalt aktenwidrig angenommen worden sei. Es werde Rechtswidrigkeit des Inhaltes eingewendet:

Der Beschwerdeführer sei hinsichtlich Abgaben zur Haftung herangezogen worden, die bereits aus dem Jahre 2012 und 2013 stammen. Es liege Einhebungsverjährung vor. Er habe angesichts der vorhandenen liquiden Mittel im Fälligkeitszeitpunkt der Abgaben, dem Finanzamt zu viel gezahlt.

Der Insolvenzverwalter habe daher betreffend der vor der Insolvenzeröffnung am ***4*** geleisteten Zahlungen, eine Anfechtungsklage wegen Gläubigerbegünstigung eingebracht. Schließlich habe man sich auf die Rückzahlung eines Betrages in Höhe von Euro 15.000,00 geeinigt.

In der Sache wurde ausgeführt, dass der Abgabenrückstand im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung Euro 87.259,54 betragen habe. Im Insolvenzverfahren wurde einer Quote von 20% zugestimmt. Die Primärschuldnerin habe Euro 32.286,33 überweisen und damit den Abgabenrückstand auf Euro 54.973,20 reduziert. Die Haftung könne sich lediglich auf nicht entrichtete Beträge im maximalen Ausmaß von Euro 39.973,21 (siehe Tabelle oben) erstrecken.

Mit Schriftsatz vom 7.11.2019 (Vorhaltsbeantwortung) habe man umfangreiche Berechnungstabellen vorgelegt. Daraus leite sich ab, dass das Finanzamt lediglich geringfügig benachteiligt worden sei.

Die Haftung für aushaftende Lohnsteuer abzüglich der Quotenzahlung in Höhe von Euro 6.552,98 werde eingestanden.

Hinsichtlich der Gründe für die Nichtentrichtung der Abgaben werde auf die schwierigen wirtschaftlichen Verhandlungen mit der Hausbank 2016 und 2017 verwiesen. Er habe bereits im Jahr 2009 eine Globalzessionsvereinbarung und eine persönliche Haftungserklärung als Geschäftsführer unterfertigen müssen. Die Verkürzung der Kreditlinie gegenüber der GmbH sei für das Unternehmen existenzgefährdend gewesen. Schließlich haben ausreichende Geldmittelt nicht mehr zur Verfügung gestanden, sodass die volle Gläubigerbefriedigung nicht mehr möglich gewesen sei.

Beschwerdevorentscheidung vom 2. August 2021:

Das Finanzamt gab mit Beschwerdevorentscheidung vom 02.08.2021 der Beschwerde teilweise statt und verringerte den Haftungsbetrag auf Euro 49.896,37 (bisher: Euro 67.136,82). Begründend wurde ausgeführt, dass der Nachweis der Gläubigergleichbehandlung nicht ausreichend erbracht worden sei. Aus den vorgelegten Unterlagen könne die Gleichbehandlung aller Gläubiger, insbesondere des Abgabengläubigers, nicht nachvollzogen werden.Richtig ist, dass der Betrag in Höhe von Euro 15.000,00 im Zuge einer Anfechtung durch den Insolvenzverwalter, an diesen zurückgezahlt wurde. Dies betraf Zahlungen der Primärschuldnerin, die vor Insolvenzeröffnung erfolgt wären. Es werde daher die Haftungsschuld um den Betrag in Höhe von Euro 12.000,00 verringert. Daher werden die ältesten aushaftenden Abgabenschulden, nämlich die -Umsatzsteuer 2012 in Höhe von Euro 5.546,10 und -Umsatzsteuer 2013 in Höhe von Euro 6.543,90 aus der Haftung genommen.

Weiters wurde festgestellt, dass im bestehenden Abgabenrückstand, die -Kraftfahrzeugsteuer 04-06/2017 in Höhe von Euro 228,00;-Säumniszuschläge 2017 in Höhe von Euro 807,76 und 1.449,77;-und die Umsatzsteuer 02/2017 in Höhe von Euro 2.754,92nicht mehr enthalten sind.Daher verringere sich die Haftung um weitere Euro 5.240,45.

Das Finanzamt führte unter ausführlicher Darlegung der Rechtslage aus, dass die im Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit der Abgaben verfügbaren liquiden Mittel nicht dargelegt worden wären.

Zum Vorbringen, es liege keine schuldhafte Pflichtverletzung des Geschäftsführers vor, weil infolge von Zahlungsausfällen Liquiditätsengpässe aufgetreten wären, die zu den finanziellen Schwierigkeiten geführt haben, führte das Finanzamt aus, dass dieses Vorbringen glaubwürdig sei. Diese Umstände würden den Geschäftsführer jedoch nicht von einer Haftungsinanspruchnahme befreien.

Glaubhaft ist, dass der Geschäftsführer seine eigenen Bezüge auf Euro 2.000,00 gekürzt habe, um das Unternehmen aufrecht zu erhalten.Zum Abschluss des Mantelzessionsvereinbarung führte das Finanzamt rechtlich aus, dass in einer solchen Sicherungsvereinbarung zwischen Schuldner und Bank eine Benachteiligung des Abgabengläubigers liegen könne. Bei Abschluss einer Mantelzessionsvereinbarung habe ein Geschäftsführer Vorsorge dafür zu treffen, dass eine Benachteiligung des Abgabengläubigers nicht eintreten könne. Dem Hinweis des Beschwerdeführers, man habe die Zessionsvereinbarung bereits 2009 abgeschlossen und sei es ihm bis 2017 gelungen, die Abgaben entsprechend zu entrichten, hielt das Finanzamt entgegen, dass der vollständige Nachweis einer Gleichbehandlung nicht erbracht worden sei.

Vorlageantrag vom 3. September 2021:

Im Vorlageantrag vom 03.09.2021 führte der Beschwerdeführer aus, dass die Abgaben des Jahres 2012 und 2013 bereits verjährt wären. Eine Heranziehung zur Haftung sei daher nicht möglich. Die bezahlten Euro 15.000,00 an den Sanierungsverwalter wären zur Gänze aus der Haftung auszuscheiden. Die Haftungssumme würde sich dadurch auf Euro 34.648,73 verringern.

Im Rahmen der Ermessensübung wäre auf jeden Fall zu berücksichtigen, dass der Abgabengläubiger niemals die vollständige Befriedigung erlangen hätte können. Dies sei durch die vorgelegten Zahlungs- und Berechnungstabellen eindeutig nachgewiesen.

Erörterungsgespräch am 20. November 2025:

Im Zuge des Erörterungsgespräches wurden dar gesamte Sachverhalt und die Rechtslage erörtert. Nach eingehender Erörterung der Sach-und Rechtslage zog der Beschwerdeführer den Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung im Senat zurück.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

Der vorliegende Sachverhalt steht aufgrund des Vorbringens des Beschwerdeführers fest. Der Beschwerdeführer war im maßgeblichen Zeitraum selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer der GmbH. Die GmbH befand sich infolge der restriktiven Kreditlinie der Hausbank in den Jahren 2016 und 2017 in einer wirtschaftlichen Schieflage. Dadurch wurde der finanzielle Rahmen des Unternehmens immer stärker eingeschränkt. Der Kontokorrentkredit bei der Hausbank belief sich auf Euro 170.000,00. Dieser war mit einer Mantelzessionsvereinbarung aus dem Jahr 2009 abgesichert. Zusätzlich haftete der Beschwerdeführer bis zu einem Betrag in Höhe von Euro 100.000,00 persönlich. Schließlich wurde am ***4*** das Insolvenzverfahren ohne Eigenverwaltung eröffnet. Passiva in Höhe von Euro 663.000,00 standen Aktiva in Höhe von ca. Euro 239.000,00 gegenüber. Die Überschuldung betrug Euro 424.000,00.

Die verfahrensgegenständlichen Abgaben wurden nicht im Zeitpunkt der Fälligkeit entrichtet. Die Primärschuldnerin wurde 2023 aufgelöst und befindet sich in Liquidation.

Die wirtschaftliche Situation des Unternehmens stellte sich im August 2017 wie folgt dar:

 

Aus den Zahlungseingängen in Höhe von Euro 179.257,05 im August 2017 wurden zusätzlich Euro 55.969,10 für Zahlungen von erhaltenen Leistungen (Auto, Telefon, Baustoffhändler, etc.) verwendet.

In den Monaten August 2016 bis August 2017 wurden die Löhne und Beiträge zur Krankenkasse bezahlt, während die anderen Gläubiger nicht mehr vollständig bezahlt worden sind. Der Beschwerdeführer nahm eine Differenzierung unter den Gläubigern vor und bezahlte primär solche Verbindlichkeiten, die zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes notwendig gewesen sind.

2. Beweiswürdigung

Dem Richter beim BFG liegen die schriftliche Beantwortung des Vorhalts vom 7. November 2019, der Haftungsbescheid vom 03. Mai 2021, die Beschwerde vom 04. Juni 2021, die Beschwerdevorentscheidung vom 02. August 2021 und der Vorlagebericht zugrunde, aus welchen sich der Sachverhalt schlüssig, denklogisch ableitet.

Die rechnerische Darstellung der wirtschaftlichen Entwicklungen und Zahlungen je Kalendermonat in der schriftlichen Vorhaltsbeantwortung vom November 2019 beinhaltet die Aufstellung-der erhaltenen monatlichen Zahlungen für erbrachte Werkleistungen,-die vorhandene monatliche Liquidität,-der Zahlungen an die einzelnen Gläubiger, -Zahlungsquote gegenüber den einzelnen Gläubigern als Verhältniszahl der geleisteten Zahlungen zur den Verbindlichkeiten des jeweiligen Monates, -die Verbindlichkeiten gegenüber den einzelnen Gläubigern pro Monat (Anfangs- und Endbestand).

Der Beschwerdeführer errechnete die durchschnittliche Zahlungsquote für sämtliche Gläubiger in den Monaten August 2016 bis August 2017. Jeder Gläubiger erhielt monatlich Zahlungen in unterschiedlicher Höhe gemessen an den jeweiligen Verbindlichkeiten gegenüber den einzelnen Gläubigern. Ausgehend von der ermittelten monatlichen Durchschnittsquote aller geleisteten Zahlungen pro Monat ermittelte er die durchschnittliche quotenmäßige Ungleichbehandlung des Finanzamtes.

Die jährliche Quote bei gleichmäßiger Mittelverwendung ermittelte der Beschwerdeführer aus den einzelnen monatlichen durchschnittlichen Quoten. Die quotenmäßige Benachteiligung des Finanzamtes gemessen an der durchschnittlichen Zahlungsquote beträgt aus Sicht des Beschwerdeführers 8,82%. Im Falle einer möglichen Gleichbehandlung aller Gläubiger im letzten Jahr vor Insolvenzeröffnung stünde demnach dem Finanzamt ein Mehrbetrag in Höhe von höchstens Euro 22.144,12 zu.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (teilweise Stattgabe)

Die Bestimmung des § 9 Abs 1 BAO lautet:

"Die in den §§ 80 ff. bezeichneten Vertreter haften neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können."

Damit eine Person nach diesen Bestimmungen zur Haftung für eine fremde Abgabenschuld herangezogen werden kann, müssen folgende Tatbestandsmerkmale erfüllt sein:

-Persönlicher Anwendungsbereich - Vertreter iSd §§ 80ff BAO-Bestehen einer Abgabenschuld-Uneinbringlichkeit der Abgabe-Schuldhafte Verletzung abgabenrechtlicher oder sonstiger Pflichten durch den Vertreter-Ursächlichkeit zwischen Pflichtverletzung und Uneinbringlichkeit der Abgabe

Der Beschwerdeführer war Geschäftsführer der Primärschuldnerin im Zeitpunkt, in dem die in Haftung gezogenen Abgaben fällig waren, und gehört damit zu dem in § 80 Abs 1 BAO angeführten Personenkreis.

Das Bestehen der Abgabenansprüche ist zwischen den Parteien unstrittig und ergibt sich klar aus dem Abgabenkonto der Primärschuldnerin. Daher geht das Bundesfinanzgericht davon aus, dass die Abgabenschuld gegenüber der Primärschuldnerin bestanden hat.

Uneinbringlichkeit der Abgaben:

Ein Geschäftsführer kann gemäß § 9 BAO dann zur Haftung herangezogen werden, wenn die Abgabe bei der Primärschuldnerin im Zeitpunkt der Haftungsinanspruchnahme uneinbringlich ist. Im gegenständlichen Fall steht die Uneinbringlichkeit fest, da mit Beschluss des Landesgerichtes ***2*** vom ***4***, Zl. ***3***, über das Vermögen der Primärschuldnerin ein Sanierungsverfahren ohne Eigenverwaltung eröffnet worden ist. Mit Beschluss vom 12.12.2017 wurde das Sanierungsverfahren, nach rechtskräftiger Bestätigung des Sanierungsplanes, aufgehoben. Auf die Gläubiger entfiel eine Quote von 20%. Die Quote für das Finanzamt in Höhe von Euro 32.286,33 wurde entrichtet.

Schuldhafte Verletzung abgabenrechtlicher oder sonstigen Pflichten durch den Vertreter:

Gem § 80 Abs 1 BAO haben die Vertreter von juristischen Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden. Die vorgeschriebenen und schlussendlich im Haftungsbescheid genannten Abgaben sind nicht zum Fälligkeitszeitpunkt entrichtet worden.

Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH besteht bei der Frage, ob der Vertreter schuldhaft eine Abgabenpflicht verletzt hat, eine qualifizierte Mitwirkungspflicht des Vertreters. Der Vertreter hat dabei darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten nicht möglich war. Andernfalls kann eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden (vgl zB VwGH vom 19.3.2015, 2013/16/0166; 22.4.2015, 2013/16/0208; 19.5.2015, 2013/16/0016).

Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung - Nachweis der Gläubigergleichbehandlung:

Die Haftung kann in diesem Zusammenhang insbesondere dann begrenzt werden, wenn der Haftungspflichtige nachweist, dass ihm im Haftungszeitraum nicht ausreichend liquide Mittel zur Verfügung gestanden sind und er den Abgabengläubiger nicht schlechter behandelt hat.

Nach der ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes kann die fehlende Benachteiligung des Abgabengläubigers nur dann nachgewiesen werden, wenn die liquiden Mittel im Haftungszeitraum zu keiner Zeit ausreichten, um sämtliche fällige Verbindlichkeiten zu tilgen. Im Abgabenrecht gilt der Grundsatz der vollständigen Mittelausschüttung. Der Vertreter handelt schuldhaft, wenn die Primärschuldnerin über Mittel verfügt hätte, um sämtliche fällige Verbindlichkeiten zu bedienen und die Abgaben dennoch nicht vollständig bezahlt wurden. Reichen diese Mittel nicht aus, kann allerdings ein Gleichbehandlungsnachweis angetreten werden (vgl eine übersichtliche Darstellung der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes Lachmayer, Einzelfragen zur Haftung gem § 9 BAO, RdW 2023, 682ff).

Erbringt der Vertreter den Nachweis, dass der Abgabengläubiger ebenso viel an vorhandenen Mitteln erhalten hat, wie andere Gläubiger, dann haftet er überhaupt nicht. Dabei ist nachzuweisen, dass kein einziger Gläubiger dem Abgabengläubiger vorgezogen wurde (vgl VwGH 29.4.2010, 2008/15/0085; 14.12.2005; 2002/13/0196; 30.10.2001, 98/14/0082). Es ist daher nicht darzustellen, dass der Abgabengläubiger nicht weniger als der Durchschnitt der Gläubiger bekommen hat, sondern dass kein anderer Gläubiger mehr als der Abgabengläubiger erhalten hat. Wird also ein einziger Gläubiger (z.B. ausstehende Löhne, Lieferanten, Bankverbindlichkeiten, Zug-um-Zug-Geschäfte etc) voll bezahlt, liegt eine Schlechterstellung des Abgabegläubigers iSd Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vor (vgl VwGH 23.3.2010, 2010/13/0042; 29.4.2010, 2008/15/0085). Tilgt der Vertreter andere Verbindlichkeiten voll, dann ist der Abgabengläubiger im gleichen Ausmaß zu befriedigen.

Nachweis einer fiktiven Gläubigergleichbehandlungsquote

Gelingt dem zur Haftung herangezogenen Vertreter der Nachweis nicht, dass er sämtliche Gläubiger im Zeitpunkt der Fälligkeit der in Haftung gezogenen Abgabenschuld tatsächlich gleich behandelt hat (alle Gläubiger dieselbe Quote erhalten haben), besteht in einem zweiten Schritt die Möglichkeit eine fiktive Quote nachzuweisen, die der Abgabengläubiger erhalten hätte, wenn sämtliche Gläubiger aus den vorhandenen Mitteln gleich befriedigt worden wären.

Im Rahmen der Haftung des § 9 BAO haftet der Vertreter nämlich nicht für die volle Abgabenschuld der Primärschuldnerin, sondern nur in jenem Ausmaß in dem der Abgabengläubiger ungleich behandelt wurde (vgl zB VwGH 16.12.2009, 2009/15/0127). Bei der Berechnung der Quote obliegt dem Vertreter eine qualifizierte Mitwirkungspflicht. Er hat die fiktive Gleichbehandlungsquote zum jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt zu berechnen und diese entsprechend nachzuweisen.

Beim Nachweis der fiktiven Quote spielen die Zahlungen an andere Gläubiger keine Rolle. Die fiktive Gleichbehandlungsquote betrachtet nur, wie viel an Abgabenschulden getilgt worden wären, wenn der Vertreter die vorhandenen Mittel gleichmäßig auf alle Verbindlichkeiten verteilt hätte. Diese Quote ist dann der Quote der tatsächlich bezahlten Abgabenschulden gegenüberzustellen. Für den Differenzbetrag haftet der Vertreter (vgl Lachmayer, Einzelfragen zur Haftung gem § 9 BAO, RdW 2023, 683).

Bei der Berechnung der Quote hat der Vertreter für den Gleichbehandlungsnachweis, zum jeweiligen Fälligkeitstag der Abgaben die fälligen Verbindlichkeiten und liquiden Mitteln gegenüberzustellen (vgl zB VwGH 24.1.2017, Ra 2015/16/0078). Mit anderen Worten sind daher der Betrag der liquiden Mitteln durch den Betrag der fälligen Verbindlichkeiten zu dividieren.

Gelingt dem Vertreter der Nachweis einer entsprechenden Quote, haftet er lediglich im Ausmaß der Quote. Wird keine Quote nachgewiesen haftet der Vertreter für die vollen Abgabenrückstände (vgl Lachmayer, Einzelfragen zur Haftung gem § 9 BAO, RdW 2023, 683).

Im vorliegenden Sachverhalt hat der Beschwerdeführer die durchschnittliche Zahlungsquote für sämtliche Gläubiger in den Monaten August 2016 bis August 2017 ermittelt. Jeder Gläubiger erhielt monatlich Zahlungen in unterschiedlicher Höhe gemessen an den jeweiligen Verbindlichkeiten gegenüber diesen Gläubiger. Ausgehend von der ermittelten monatlichen Durchschnittsquote aller geleisteten Zahlungen ermittelte er die durchschnittliche quotenmäßige Ungleichbehandlung des Finanzamtes.

Das umfangreiche Zahlenmaterial beinhaltet für jeden Monat die -Liste der Auftraggeber der Werkleistungen,-die Zahlungseingänge für Werkleistungen und die Liquidität,-die Verbindlichkeiten am Anfang und Ende eines jeden Monats gegenüber den einzelnen Gläubigern,-die quotenmäßige Bezahlung der einzelnen Gläubiger,-die quotenmäßige Bezahlung des Finanzamtes.

Die jährliche Quote bei gleichmäßiger Mittelverwendung ermittelte der Beschwerdeführer aus den einzelnen monatlichen durchschnittlichen Quoten. Der Beschwerdeführer ermittelte die quotenmäßige Benachteiligung des Finanzamtes gemessen an der durchschnittlichen Zahlungsquote gegenüber den anderen Gläubigern in Höhe von 8,82%. Im Falle einer möglichen Gleichbehandlung aller Gläubiger im letzten Jahr vor Insolvenzeröffnung stünde demnach dem Finanzamt ein Mehrbetrag in Höhe von höchstens Euro 22.144,12 zu.

Aus Sicht und nach Beurteilung des erkennenden Richters konnte mit dem umfangreichen Zahlenmaterial (Tabellen, Berechnungsquoten je Gläubiger und Monat) der Nachweis einer fiktiven Gläubigergleichbehandlungsquote für den Zeitraumes August 2016 bis August 2017 erbracht werden.

Mit der rechnerischen Darstellung der Zahlungseingänge und liquiden Mittel hat der Beschwerdeführer den Nachweis erbracht, dass er bzw. die Primärschuldnerin im Zeitpunkt der jeweiligen Fälligkeit der Abgaben (Haftungszeitraum) nicht mehr über die notwendige Liquidität verfügt haben, um sämtliche Verbindlichkeiten voll zu bezahlen. Die vorhandenen Mittel haben nicht mehr gereicht, um sämtliche Verbindlichkeiten zu tilgen.

Im Zeitraum August 2016 bis August 2017 hätte der Abgabengläubiger monatlich etwa 9 % mehr an Zahlungen erhalten müssen, um eine gleichmäßige durchschnittliche Befriedigung mit allen anderen Gläubigern zu erlangen. Der Beschwerdeführer haftet daher hinsichtlich solcher Abgabenverbindlichkeiten deren Fälligkeit in den Zeitraum 08/2016 bis 08/2017 fallen in Höhe von 8,82% der offenen Verbindlichkeiten.

Dies gilt nicht hinsichtlich solcher Abgaben, deren gesetzliche Fälligkeit vor dem Zeitraum August 2016 bis August 2017 liegen. Im gegenständlichen Sachverhalt betrifft dies die Umsatzsteuer der Jahre 2014 (Fälligkeitstag: 15.02.2015) und des Jahres 2015 (Fälligkeitstag: 15.02.2016). Diesbezüglich hat der Beschwerdeführer den Nachweis einer fiktiven Gleichbehandlungsquote nicht erbracht, sodass er hierfür unbeschränkt zur Haftung herangezogen werden kann.

Der Beschwerdeführer ist dem Grunde nach einsichtig und hat an der Ermittlung der Quote und im Verfahren mit seinem Steuerberater mitgewirkt. Der Beschwerdeführer war im Haftungszeitraum mit der Abgabenbehörde in Kontakt.

Er wird daher hinsichtlich solcher Abgaben, deren gesetzliche Fälligkeiten in den maßgeblichen Zeitraum fallen, in Höhe von 8,82 % zur Haftung herangezogen.

Zu berücksichtigen ist auch, dass der Beschwerdeführer an der Aufklärung des gesamten Sachverhaltes mitgewirkt hat und die haftungsverfangenen Abgaben in die Jahre 2013 bis 2017 zurückreichen.

Die umfangreiche Darstellung der liquiden Mittel in den Monaten August 2016 bis August 2017 und die ermittelte durchschnittliche Zahlungsquote stellen den Nachweis dafür dar, dass die vollständige Befriedigung der Gläubiger einfach nicht mehr möglich gewesen wäre. Die ermittelte durchschnittliche Befriedigungsquote stellt hinsichtlich der Höhe das Ausmaß der durchschnittlichen Ungleichbehandlung des Finanzamtes gegenüber den anderen Gläubigern dar (Quotenschaden).

An der Richtigkeit der rechnerischen Darstellung und Ermittlung des Quotenschadens besteht aus Sicht des erkennenden Richters kein Zweifel. Insofern kommt der Berechnung des Quotenschadens jedenfalls die Kraft eines Beweismittels zu.

Der Beschwerdeführer wird daher für die im Zeitraum 8/2016 bis 8/2017 fällig gewordenen Abgaben im Ausmaß von 8,82% zur Haftung herangezogen.

Hinsichtlich der Umsatzsteuer 2014 und 2015 wird der Beschwerdeführer zu Gänze herangezogen, weil diese Abgaben bereits am 15.02.2015 bzw. 15.02.2016 gesetzlich fällig gewesen sind. Diesbezüglich wird von einer schuldhaften Pflichtverletzung ausgegangen, weil der Beschwerdeführer für die Monate Feber 2015 und 2016 einen Quotenschaden nicht ermittelt hat.

§ 78 Abs. 3 EStG 1988 lautet:

"Reichen die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht aus, so hat er die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten."

Bei der Lohnsteuer gelangt der Gleichbehandlungsgrundsatz nicht zum Tragen. Aus der Bestimmung des § 78 Abs. 3 EStG 1988, ergibt sich, dass jede vom Geschäftsführer einer GmbH vorgenommene Zahlung voller vereinbarter Arbeitslöhne, wenn die zur Verfügung stehenden Mittel nicht auch für die darauf entfallende Lohnsteuer ausreichen, eine schuldhafte Verletzung seiner abgabenrechtlichen Pflicht mit den Rechtsfolgen des § 9 Abs. 1 BAO darstellt. Die einbehaltene Lohnsteuer ist zur Gänze zur späteren Abfuhr zu verwenden und unterliegt bei sich bis zum Abfuhrzeitpunkt geänderten wirtschaftlichen Verhältnissen nicht dem Gleichbehandlungsgebot. Somit trifft den Vertreter nach § 80 BAO die Verpflichtung, die Lohnsteuer einerseits einzubehalten und andererseits - ungeachtet wirtschaftlicher Schwierigkeiten und des Gleichbehandlungsgebotes - zur Gänze dem Finanzamt zum Fälligkeitstag abzuführen (vgl. VwGH 19.10.2017, Ra 2016/16/0097).

Das Finanzamt stellte in der Beschwerdevorentscheidung fest, dass die-Umsatzsteuer der Jahre 2012 und 2013,-Kraftfahrzeugsteuer 4-6/2017, und die Säumniszuschläge betreffend das Jahr 2017 nicht mehr Gegenstand des Haftungsanspruches sind.

Die Haftungsbetrag wird daher anhand der nachstehenden Tabelle im Ausmaß des Quotenschadens und der Rechtslage wie folgt ermittelt:

1.) Hinsichtlich der Lohnsteuern haftet der Beschwerdeführer aufgrund der Rechtslage für den gesamten Betrag in voller Höhe.

Ermessen

Die im Rahmen des § 224 BAO zu treffende Ermessensentscheidung iSd § 20 BAO ist innerhalb der vom Gesetzgeber gezogenen Grenze nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Wesentliches Ermessenskriterium ist die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist.

Dabei ist im Rahmen des Ermessens etwa auch die Unbilligkeit angesichts lange verstrichener Zeit zu berücksichtigen (VwGH 16. 10. 2014, Ro 2014/16/0066). Ein langer Zeitabstand zwischen dem Entstehen der Abgabenschuld oder der Feststellung der Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Primärschuldnerin einerseits und der bescheidmäßigen Inanspruchnahme zur Haftung andererseits ist ein Umstand, den die Abgabenbehörde bei der Inanspruchnahme zur Haftung im Sinne des Ermessens nicht außer Betracht lassen darf (VwGH 27. 5. 2020, Ra 2020/13/0027).

Die Vermögens- und Arbeitslosigkeit des Haftenden steht - auch iZm der Ermessensübung - in keinem erkennbaren Zusammenhang mit der Geltendmachung der Haftung, zumal eine allfällige (zur Zeit der Erlassung des Haftungsbescheids bestehende) Uneinbringlichkeit beim Haftenden nicht ausschließt, dass künftig neu hervorkommen-des Vermögen oder künftig erzielte Einkünfte zur Einbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben führen können (vgl. VwGH 27. 5. 2020, Ra 2020/13/0027; VwGH 5.4.2022, Ra 2020/13/0112).

Im vorliegenden Sachverhalt steht die Uneinbringlichkeit der Abgaben seit der Aufhebung des Insolvenzverfahrens im Dezember 2017 fest. Der Beschwerdeführer hat an der Aufklärung des maßgeblichen Sachverhaltes mitgewirkt und auf den Fragenvorhalt vom Jänner 2019 mit schriftlicher Vorhaltsbeantwortung im November 2019 ein ausführliches, umfangreiches Datenmaterial (Tabellen, Berechnungen) vorgelegt, aus welchen sich der Quotenschaden ableiten lässt. Die vorgelegten Berechnungen sind nachvollziehbar und schlüssig. Der Beschwerdeführer hat seine Funktion als Geschäftsführer aufgegeben. Die Primärschuldnerin wurde im Jahr 2023 aufgelöst und befindet sich in Liquidation.

Der Richter beim BFG wertet den Umstand, dass der der haftungsrelevante Sachverhalt und die Abgaben doch schon weiter zurückliegen zu Gunsten des Beschwerdeführers und berücksichtigt diesen Umstand mit 1/10 des gesamten Haftungsbetrages.

Die Haftung für die jeweiligen Abgaben wird daher linear im Rahmen des Ermessens um ein 1/10 verringert, sodass sich ein Haftungsbetrag in Höhe von insgesamt Euro 15.501,89 errechnet.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.Das Bundesfinanzgericht folgt der angeführten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs, weshalb keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vorliegt und die ordentliche Revision nicht zuzulassen war.

Klagenfurt am Wörthersee, am 26. Jänner 2026