Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Thoma sowie die Hofrätin Dr. FunkLeisch und den Hofrat Mag. M. Mayr als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Kittinger, LL.M., über die Revision des L B, vertreten durch Mag. Christian Fauland, Rechtsanwalt in Graz, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 3. April 2025, RV/2300017/2024, betreffend Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG (belangte Behörde vor dem Verwaltungsgericht: Amt für Betrugsbekämpfung als Finanzstrafbehörde), den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
1 Mit Erkenntnis des Spruchsenates beim Amt für Betrugsbekämpfung als Finanzstrafbehörde vom 3. Juli 2024 wurde der Revisionswerber schuldig gesprochen, als steuerlich verantwortlicher Entscheidungsträger der L Bau KG unter vorsätzlicher Verletzung der abgabenrechtlichen Anzeige , Offenlegungs und Wahrheitspflicht durch Verwendung von falschen Beweismitteln Verkürzungen an eigener Einkommensteuer für die Jahre 2015 bis 2018 in Gesamthöhe von 67.778 € bewirkt zu haben. Der Revisionswerber habe als steuerlich verantwortlicher Entscheidungsträger der L Bau KG in die Buchhaltung dieser Gesellschaft zum Zweck der buchhalterischen Darstellung einer Gewinnminderung Eingangsrechnungen von näher genannten Gesellschaften aufgenommen, obwohl diesen Eingangsrechnungen als „Scheinrechnungen“ keine tatsächlich von den Rechnungsausstellern erbrachten Leistungen zugrunde gelegen hätten. Daran anknüpfend habe der Revisionswerber im betrieblichen Rechenwerk der L Bau KG Betriebsausgaben in tatsächlich nicht angefallener Höhe fingiert und in den für die L Bau KG für die Jahre 2015 bis 2018 abgegebenen Einkommensteuererklärungen die tatsächlich lukrierten Gewinne nicht in der tatsächlich erwirtschafteten Höhe angezeigt bzw. offengelegt.
2Der Revisionswerber habe hierdurch mehrfache Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 Finanzstrafgesetz (FinStrG) begangen und werde hierfür nach § 33 Abs. 5 FinStrG mit einer Geldstrafe iHv 26.000 €, im Uneinbringlichkeitsfall mit einer Ersatzfreiheitsstrafe im Ausmaß von 8 Wochen bestraft. Der Beschuldigte habe außerdem die Kosten des Verfahrens zu tragen.
3Die dagegen erhobene Beschwerde des Revisionswerbers wies das Bundesfinanzgericht nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung mit dem angefochtenen Erkenntnis im Schuldspruch als unbegründet ab. Die nach § 33 Abs. 5 FinStrG zu bestimmende Geldstrafe setzte das Bundesfinanzgericht auf 24.000 € herab, davon 1.000 € als Abschlag wegen der überlangen Verfahrensdauer. Die Ersatzfreiheitsstrafe wurde mit 48 Tagen neu bemessen und dem Revisionswerber wurden die Kosten des Verfahrens auferlegt. Die Revision an den Verwaltungsgerichtshof erklärte das Bundesfinanzgericht nach Art. 133 Abs. 4 B VG für nicht zulässig.
4 In den Entscheidungsgründen stellte das Bundesfinanzgericht nach Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens und des finanzgerichtlichen Verfahrens fest, der Revisionswerber sei Komplementär der L Bau KG. Seine Gattin sei Kommanditistin mit einer Einlage von 100 €. Die L Bau KG sei in den Tatzeiträumen in der Baubranche tätig gewesen und habe an verschiedene Auftraggeber Bauleistungen (Eisenbiegerarbeiten, Verschalungsarbeiten) erbracht. Die näher genannten Auftraggeberunternehmen der L Bau KG würden die Namen der Subfirmen L GmbH, F GmbH, R Bau GmbH, B Bau GmbH und Z GmbH nicht kennen. Die Eingangsrechnungen dieser Unternehmen habe der Revisionswerber als Betriebsausgaben für Subunternehmer seinem Rechenwerk und den Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2015 bis 2017 zu Grunde gelegt.
5 Der Revisionswerber habe in den Tatzeiträumen bei seinem Unternehmen Arbeiter angemeldet und auch selbst auf Baustellen mitgearbeitet. Seine Gattin sei in einem geringen Ausmaß mit Kanzleiarbeiten befasst gewesen und habe keinen Kontakt zu Subunternehmern gehabt.
6 Zu den Arbeitsleistungen der Arbeiter der L Bau KG gebe es detaillierte Arbeitsaufzeichnungen. Zu den Regieleistungen von Subunternehmern gebe es keine Aufzeichnungen, welche Arbeiter wann wo welche Leistungen zu welchem Stundenlohn erbracht hätten. Es gebe auch keine Gegenzeichnungen erbrachter Stundenleistungen durch die Arbeiter. Es lägen keine Kopien von Sozialversicherungsanmeldungen, Personalausweisen oder E Cards von Arbeitern der Subunternehmer vor. Es gebe keine Bautagebücher und keinen Schriftverkehr zur Vertragsgestaltung.
7 Von den einzelnen Subunternehmern seien keine Kontaktpersonen namentlich genannt oder Mail Adressen und Telefonnummern bekannt gegeben worden.
8 Der Revisionswerber habe die Firmenadressen der Subunternehmer nicht aufgesucht. Die Kontakte seien lediglich über Internetrecherchen hergestellt und die Rechnungen per Post übermittelt worden. Es seien für Regiearbeiten Stundenkosten von 25 bis 31 € verrechnet worden. Eine Zuordnung der Regiekosten zu den einzelnen Baustellen sei auf den Rechnungen nicht erfolgt. Die Rechnungen wiesen zahlreiche Schreibfehler zu Adressen auf und die Rechnungsnummerierung sei nicht chronologisch erfolgt. In den Kollektivverträgen betreffend die Jahre der Betriebsprüfung seien Stundensätze für ungelernte Arbeiter von 8,50 € bis 10,50 € angegeben worden. Die Anzahl der bei der L Bau KG angemeldeten Arbeiter sei in den Prüfungsjahren gleichgeblieben, die Umsätze des Unternehmens seien jedoch deutlich angestiegen. Es sei nicht möglich gewesen, Vertreter der einzelnen Subunternehmer ausfindig zu machen. Sie hätten auch nicht zu den auf den Namen der von ihnen geführten Unternehmen lautenden Rechnungen die im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung vorgelegt worden seien, befragt werden können. Zu den Eingangsrechnungen seien entsprechende Überweisungen auf die auf den Rechnungen angegebenen Bankkonten vorgenommen worden.
9Das Bundesfinanzgericht traf nähere Feststellungen zu den einzelnen Subunternehmern und der Höhe der jeweils verbuchten Eingangsrechnungen. Die von der L GmbH, F GmbH, R Bau GmbH, B Bau GmbH und Z GmbH in Rechnung gestellten Regiearbeiten seien nicht von diesen Unternehmen erbracht worden. Es lägen keine Betriebsausgaben in der in den Rechnungen angeführten Höhe vor. Für die Erbringungen der Leistungen durch die L Bau KG an ihre Auftraggeber seien mehr Arbeitskräfte benötigt worden als Arbeiter in den Leistungszeiträumen bei diesem Unternehmen angemeldet gewesen seien. Eine nach § 99 Abs. 2 FinStrG durchgeführte Betriebsprüfung habe Abgabennachforderungen ergeben. Das Beschwerdeverfahren gegen die Abgabennachforderungen nach der abgabenbehördlichen Prüfung sei noch offen.
10 Beweiswürdigend führte das Bundesfinanzgericht aus, der Sachverhalt ergebe sich aus den im Strafakt einliegenden Ermittlungen der Abgabenbehörde, den Auskünften der Auftraggeberunternehmen des Revisionswerbers und der Finanzstrafbehörde, den Belegen aus dem Arbeitsbogen des Betriebsprüfers und den Angaben des Revisionswerbers in fünf Einvernahmen sowie den Angaben des Betriebsprüfers in der mündlichen Verhandlung vor dem Bundesfinanzgericht.
11 In der rechtlichen Beurteilung führte das Bundesfinanzgericht soweit für das Revisionsverfahren relevant aus, in einem Finanzstrafverfahren sei zum objektiven Tatbestand eine eigenständige Würdigung durch die Finanzstrafbehörde bzw. in der Folge in einem Beschwerdeverfahren durch das Bundesfinanzgericht vorzunehmen. Abgabenrechtliche Prüfungen stellten nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes und des Bundesfinanzgerichtes eine qualifizierte Vorprüfung dar. Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung sei die behauptete Leistungserbringung durch Subunternehmer geprüft worden. Dazu seien die bei der Abgabenbehörde, der Finanzpolizei und dem Firmenbuch zu den einzelnen Unternehmen vorhandenen Unterlagen aufgearbeitet worden. Es sei die Feststellung getroffen worden, dass der Revisionswerber mit fünf Unternehmen in Geschäftskontakt getreten sei, die alle in der Folge zu Scheinunternehmen erklärt worden seien. Eine Befragung der Vertreter dieser Unternehmen zu den laut den Rechnungen erbrachten Regiearbeiten sei nicht möglich gewesen. Es lägen keine Aufzeichnungen zu tatsächlich erbrachten Arbeitsstunden vor.
12 Einziges Argument für eine Leistungserbringung durch die Subunternehmer sei, dass die Rechnungsbeträge jeweils an die auf den Rechnungen angegebenen Bankkonten überwiesen worden seien.
13 Die Baubranche sei eine Hochrisikobranche und vor den verfahrensgegenständlichen Zeiträumen bereits von der Beschäftigung von sogenannten Schwarzarbeitern und Barzahlern geprägt gewesen. Barzahlungen seien gesetzlich ab 2016 untersagt worden, daher sei ein neuer Weg einer Geschäftsgestaltung gefunden worden. Bei der Beschäftigung von Schwarzarbeitern seien seither vermehrt Deckungsrechnungen erstellt worden. Ausgewiesene Beträge seien überwiesen und Kick back Zahlungen vorgenommen worden. Eine Überweisung einer Rechnung an ein Unternehmen sei jedoch lediglich ein Indiz dafür, dass für eine erbrachte Leistung eine Zahlung an dieses Unternehmen in der angeführten Höhe zu leisten gewesen sei. Es unterliege der freien Beweiswürdigung, ob eine Zahlung auch tatsächlich als Betriebsausgabe, und wenn ja, in welcher Höhe anzuerkennen sei.
14 Im Rahmen dieser Beweiswürdigung seien auch weitere Parameter ausschlaggebend, ob eine Leistungserbringung im behaupteten Ausmaß durch den Zahlungsempfänger tatsächlich für glaubhaft erachtet werde.
15 Nach den Ermittlungsergebnissen der Behörde sei das Bundesfinanzgericht ebenfalls zu dem Schluss gekommen, dass die fünf Subunternehmer die in den verfahrensgegenständlichen Rechnungen ausgewiesenen Regiearbeiten nicht erbracht hätten. Im redlichen Geschäftsverkehr werde zudem eine Einteilung für das vorhandene Personal nicht von einem Tag auf den nächsten gemacht. Es sei ungewöhnlich, dass bei einem Anruf bei einem seriösen Unternehmen in W bereits am nächsten Tag Arbeiter auf einer Baustelle in der S arbeiten könnten.
16 Die Auseinandersetzung mit dem Vorbringen des Revisionswerbers habe für den Finanzstrafsenat des Bundesfinanzgerichts ergeben, dass seine Verantwortung nach menschlichem Ermessen aus folgenden Gründen nicht richtig sein könne:
17 (1.) Es lägen Rechnungen von fünf Subunternehmern vor, die angeblich jeweils unmittelbar nach einer kurzen Zeitspanne nach erbrachten Leistungen nicht mehr tätig gewesen seien bzw. noch vor Rechnungslegung zu Scheinunternehmen erklärt worden seien. Im weiteren Prüfungsverfahren seien Eingangsrechnungen dieser Unternehmen ebenfalls abgabenrechtlich nicht anerkannt worden. Der Revisionswerber habe im Prüfungszeitraum keine Subunternehmer beschäftigt, bei denen eine Leistungserbringung auf Auftragnehmerseite ordnungsgemäß nachweisbar gewesen sei.
18 (2.) Die Auftraggeber der L Bau KG würden keinen Namen eines angeblichen Subunternehmers kennen. Nach der Vertragsgestaltung mit dem Hauptauftraggeber der Jahre 2015 und 2016 hätten keine Subunternehmer beschäftigt werden dürfen.
19 (3.) Es gebe keine Kontaktdaten der Ansprechpartner bei den Subunternehmern. Es gebe auch keinen Schriftverkehr zur Geschäftsanbahnung und Geschäftsgestaltung.
20 (4.) Es gebe keine Daten der von Subunternehmern eingesetzten Arbeiternehmer. Es lägen auch keine Arbeitszeitaufzeichnungen, Belege zu Fahrtkostenabrechnung oder Kopien von Ausweisen vor.
21 (5.) Die Subunternehmer hätten nicht über ausreichendes Personal verfügt, das die in den Rechnungen angegebenen Regieleistungen hätte erbringen können.
22 (6.) Bei einem angeblichen Subunternehmer seien Kick Back Zahlungen im großen Umfang im Zuge einer Geldwäschemeldung nachgewiesen worden. Dieses Unternehmen habe keine Arbeiter vermittelt, es habe Rechnungen verkauft.
23 Es seien demnach nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts Regieleistungen wie in den Eingangsrechnungen ausgewiesen von den fünf Subunternehmern nicht erbracht worden. Es lägen aus dem Titel dieser Eingangsrechnungen keine Betriebsausgaben in der angeführten Höhe vor. Diese Rechnungen würden als so genannte Deckungsrechnungen bewertet.
24Es werde jedoch dem Revisionswerber insofern gefolgt, dass mehr Bauleistungen getätigt worden seien, als die bei ihm angemeldet gewesenen Arbeiter hätten erbringen können. Das Bundesfinanzgericht sei aufgrund der Höhe der Eingangsrechnungen zu dem Schluss gekommen, dass tatsächlich ein Aufwand für die Beschäftigung von Schwarzarbeitern angefallen sei. In diesem Zusammenhang habe sich in der Baubranche eine Schätzung gemäß § 184 BAO mit der Hälfte des durch eine Deckungsrechnung behaupteten Aufwandes als Betriebsausgabe etabliert. Diese Form der Schätzung sei mangels verfahrensbezogener weiterer Parameter für ein Abgehen von dieser Grundregel auch für dieses Finanzstrafverfahren übernehmbar gewesen. Sie stehe nach den branchenüblichen Stundensätzen für ungelernte Arbeiter von 8,50 € bis 10,50 € auch in einem passenden Verhältnis zu den verrechneten Stundensätzen unter der Annahme, dass auch Nebenkosten für die Deckungsrechnungen angefallen seien.
25Die Zurechnung an den Revisionswerber und nicht auch an seine Ehefrau, wie dies der Betriebsprüfer vorgenommen habe, erscheine dem Senat ebenfalls als rechtlich richtig. Die im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung festgestellten Abgabennachforderungen stellten somit Verkürzungsbeträge dar, die für das Finanzstrafverfahren als objektiver Tatbestand angesetzt würden. Mit Zustellung der unrichtigen Erstbescheide aus 2016 bis 2019 seien jeweils bescheidmäßig festzusetzende Abgaben verkürzt worden. Es lägen objektiv vier Taten der vollendeten Verkürzung von Einkommensteuer nach § 33 Abs. 1 in der Fallvariante 1 des Abs. 3 lit. a FinStrG vor.
26 Zur subjektiven Tatseite führte das Bundesfinanzgericht aus, der Revisionswerber sei Komplementär der L Bau KG. Er sei im Tatzeitraum daher verpflichtet gewesen, für die abgabenbehördlichen Angelegenheiten der L Bau KG Sorge zu tragen. Der Revisionswerber habe nach Übernahme der Betriebsergebnisse der L Bau KG in seine Steuererklärung richtige Einkommensteuererklärungen einzurechnen gehabt. Er habe nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts gewusst, dass er Betriebsausgaben in sein Rechenwerk aufgenommen habe, die nicht getätigt worden seien, da reine Deckungsrechnungen zur Beschäftigung von Schwarzarbeitern vorlägen. Die unrichtige Abgabenerklärungen hätten infolge zu unrichtigen Einkommensteuerbescheiden für die Jahre 2015 bis 2018 geführt. Der Revisionswerber habe es nicht nur ernstlich für möglich gehalten und sich damit abgefunden, dass auf Grund seiner unrichtigen Einkommensteuererklärung jeweils eine zu niedrige Abgabenfestsetzung vorgenommen worden sei, sondern er habe dies für gewiss gehalten.
27 Das angefochtene Erkenntnis enthält schließlich auch Ausführungen zur Strafbemessung und zur Kostenentscheidung.
28 Dagegen richtet sich die vorliegende Revision.
29 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
30Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegen der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.
31Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 BVG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 BVG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
32Der Revisionswerber bringt zur Begründung der Zulässigkeit der Revision vor, die „belangte Behörde“ sei ihrer Begründungspflicht gemäß „§ 58 Abs. 2 AVG“ nicht nachgekommen. Das Bundesfinanzgericht habe sich auf die von ihm als schlüssig und nachvollziehbar erachteten abgabenbehördlichen Prüfungsfeststellungen gestützt, obwohl diese vom Revisionswerber bekämpft worden seien und kein rechtskräftiges Ergebnis des Abgabenverfahrens vorliege.
33 Die Rüge betreffe insbesondere die fehlende oder mangelnde Ermittlungstätigkeit hinsichtlich der nicht erfolgten Kick back Zahlungen an den Revisionswerber. Es sei der angefochtenen Entscheidung auch nicht zu entnehmen, welchen Vorteil der Revisionswerber aus den vom Bundesfinanzgericht lediglich vermuteten strafbaren Handlungen gezogen habe. Die Angaben des Revisionswerbers seien nachvollziehbar und lebensnah gewesen, jedoch unzureichend gewürdigt worden. Es sei in der Baubranche üblich, Subunternehmer kurzfristig durch Anrufe zu beauftragen.
34 Mit dem Vorbringen, im Zeitpunkt der Erlassung des angefochtenen Erkenntnisses des Bundesfinanzgerichts habe kein rechtskräftiges Ergebnis des abgabenbehördlichen Verfahrens vorgelegen, zeigt der Revisionswerber keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung auf.
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Feststellung des verkürzten Abgabenbetrages keine Vorfrage, sondern vielmehr Hauptfrage des Finanzstrafverfahrens. Nach § 115 FinStrG sind die Abgabenstrafbehörden verpflichtet, die Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes und die rechtliche Beurteilung, ob und in welchem Ausmaß eine Abgabe verkürzt wurde, nicht nur in Bezug auf die subjektive, sondern auch auf die objektive Tatseite in Wahrung der Grundsätze der Amtswegigkeit des Verfahrens und der materiellen Wahrheit ohne jede Einschränkung vorzunehmen (vgl. VwGH 18.12.1997, 97/16/0083, mwN). Im Finanzstrafverfahren besteht somit auch keine Bindung an die Ergebnisse des Abgabenverfahrens (vgl. VwGH 3.5.2000, 98/13/0242), weswegen ein in Rechtskraft erwachsener Bescheid der Abgabenbehörde keine Voraussetzung für die Entscheidungsfindung der Finanzstrafbehörde darstellt (vgl. VwGH 24.1.2013, 2011/16/0238, mwN; vgl. auch Wegner/Strasser in Tannert/Kotschnigg/Twardosz,FinStrG [2024] § 115 Rz 11).
35 Soweit sich der Revisionswerber der Sache nach gegen die Beweiswürdigung des Bundesfinanzgerichts wendet, ist darauf hinzuweisen, dass eine in einem Einzelfall vorgenommene, nicht als grob fehlerhaft erkennbare Beweiswürdigung im Allgemeinen keine über den Einzelfall hinausgehende Rechtsfrage im Sinne des Art. 133 Abs. 4 BVG aufwirft (vgl. VwGH 30.3.2022, Ra 2020/13/0096; 19.3.2021, Ra 2021/13/0034, mwN).
36Das Bundesfinanzgericht stützte die Erfüllung des Tatbestandes der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG auf die Fingierung von Betriebsausgaben im Rechenwerk der L Bau KG der Jahre 2015 bis 2018 durch den Revisionswerber als verantwortlichen Entscheidungsträger. Dass er selbst Kick back Zahlungen erhalten habe, war hingegen nicht Gegenstand des Schuldspruchs. Beweiswürdigend stützte sich das Bundesfinanzgericht auf die Ermittlungen der Abgabenbehörde, insbesondere die Auskünfte der Auftraggeberunternehmen der L Bau KG, die Belege aus dem Arbeitsbogen des Betriebsprüfers und die Einvernahmen des Revisionswerbers. Dem setzt die Revision nichts Stichhaltiges entgegen. Die Revision zeigt mit ihrem Vorbringen daher weder eine vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifende Mangelhaftigkeit der Beweiswürdigung noch eine mangelhafte Begründung auf.
37 In der Revision werden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 BVG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher gemäß § 34 Abs. 1 VwGG zurückzuweisen.
Wien, am 11. Februar 2026
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