Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Novak, den Hofrat Dr. Sutter, die Hofrätinnen Dr. in Lachmayer und Dr. in Wiesinger sowie den Hofrat Dr. Hammerl als Richter und Richterinnen, unter Mitwirkung der Schriftführerin Kittinger, LL.M., über die Revision des W W, vertreten durch die MOORE Salzburg GmbH, Wirtschaftsprüfungs und Steuerberatungsgesellschaft in Salzburg, gegen die Erkenntnisse des Bundesfinanzgerichts vom 2. Juni 2025, RV/6100197/2024, und vom 3. Juni 2025, 1. RV/6100001/2022, 2. RV/6100079/2022, 3. RV/6100057/2023 und 4. RV/6100114/2024, betreffend Einkommensteuer 2019 und 2021 bis 2023 sowie Abweisung eines Antrages gemäß § 299 BAO zu Einkommensteuer 2020,
I. zu Recht erkannt:
Das angefochtene Erkenntnis vom 3. Juni 2025, RV/6100001/2022, betreffend Einkommensteuer 2019, wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhalts aufgehoben.
Der Bund hat dem Revisionswerber Aufwendungen in der Höhe von € 1.346,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
II. den Beschluss gefasst:
Im Übrigen wird die Revision zurückgewiesen.
1 Der Revisionswerber vermietet mehrere Mietobjekte in einer Landeshauptstadt.
2 Im Zuge eines Vorhalteverfahrens betreffend die Einkommensteuer 2019 ersuchte das Finanzamt den Revisionswerber um Auskunft, ob in Bezug auf die Absetzung für Abnutzung (Afa) der Mietobjekte Anpassungen nach der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die Festlegung des Grundanteils bei vermieteten Gebäuden im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 8 lit. d EStG 1988 (GrundanteilV 2016), BGBl. II Nr. 99/2016, vorgenommen worden waren. Der Revisionswerber gab bekannt, dass er bei Anschaffungen nach dem 1. Jänner 2016 entsprechend der GrundanteilV 2016 vorgegangen sei. Bei früheren Anschaffungen sei der Grundanteil entsprechend den zum Anschaffungszeitpunkt maßgeblichen Verhältnissen zugewiesen worden. Mangels Veränderung der tatsächlichen Verhältnisse bzw mangels neuer Erkenntnisse zum ursprünglichen Wertverhältnis 2016 seien keine Anpassungen vorgenommen worden.
3 Mit Bescheiden vom 2. Juni 2021 wurden die Verfahren betreffend Einkommensteuer 2016 bis 2018 wiederaufgenommen und neue Sachbescheide betreffend Einkommensteuer 2016 bis 2018 unter Berücksichtigung einer Anpassung der Afa entsprechend der GrundanteilV 2016 erlassen.
4 Mit einem weiteren Bescheid des Finanzamtes vom 2. Juni 2021 wurde die Einkommensteuer 2019 unter Berücksichtigung einer Anpassung der Afa entsprechend der GrundanteilV 2016 festgesetzt.
5 Begründet wurde die Anpassung der Afa damit, dass diese in der Vergangenheit nach dem Aufteilungsverhältnis von 80/20 der Anschaffungskosten des Grundstücks auf Gebäude und Grund und Boden bemessen worden sei. Daher sei die Afa der Gebäude entsprechend der GrundanteilV 2016 zu reduzieren. Bei einem Mietobjekt sei das Verhältnis 60/40 und bei den übrigen Mietobjekten das Verhältnis 70/30 heranzuziehen.
6 Der Revisionswerber erhob gegen diese Bescheide Beschwerde. Die Beschwerden gegen die Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Einkommensteuer 2016 bis 2018 wurde dahingehend begründet, dass eine Wiederaufnahme mangels neuer Tatsachen nicht zulässig sei. Der Beschwerde wurde mit Beschwerdevorentscheidung vom 7. Oktober 2021 stattgegeben.
7 In weiterer Folge berichtigte das Finanzamt mit Bescheiden vom 8. November 2021 die Einkommensteuerbescheide 2016 bis 2018 gemäß § 293b BAO und berücksichtigte dabei die Anpassungen der Afa entsprechend der GrundanteilV 2016.
8 Gegen diese Bescheide erhob der Revisionswerber Beschwerde, der letztlich vom Bundesfinanzgericht mit Erkenntnis vom 22. Mai 2025, RV/6100074/2022, mit der Begründung stattgegeben wurde, dass eine Anpassung der Afa entsprechend der GrundanteilV 2016 ein Ermittlungsverfahren bedürfe und daher keine offensichtliche Unrichtigkeit vorliege.
9 Die Beschwerde gegen den Bescheid betreffend Einkommensteuer 2019 wurde nach Ergehen einer abweisenden Beschwerdevorentscheidung in Folge eines Vorlageantrages des Revisionswerbers dem Bundesfinanzgericht vorgelegt.
10 Die Einkommensteuer 2020 setzte das Finanzamt ebenfalls unter Berücksichtigung der Anpassung der Afa entsprechend der GrundanteilV 2016 fest. Der Revisionswerber stellte in weiterer Folge einen Antrag nach § 299 BAO, der im Wesentlichen damit begründet wurde, dass die Afa Berichtigung rechtswidrig vorgenommen worden sei und sich daher der Spruch des Bescheides als nicht richtig erweise. Dieser Antrag wurde vom Finanzamt mit Bescheid vom 9. Jänner 2024 abgewiesen.
11 Der Revisionswerber erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde. Auf Grund seines Antrages auf Direktvorlage wurde die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht vorgelegt.
12 In den Folgejahren setzte das Finanzamt die Einkommensteuer 2021 bis 2023 jeweils gemäß § 200 BAO vorläufig fest und berücksichtigte die Anpassungen der Afa entsprechend der GrundanteilV 2016. Auch gegen diese Bescheide erhob der Revisionswerber Beschwerde. Die Beschwerden betreffend Einkommensteuer 2021 und 2022 wurden vom Finanzamt mit Beschwerdevorentscheidung abgewiesen und in Folge von Vorlageanträgen dem Bundesfinanzgericht vorgelegt. Die Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2023 wurde auf Grund des Verzichts auf Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung direkt dem Bundesfinanzgericht vorgelegt.
13 Das Bundesfinanzgericht hat über die Beschwerden nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung mit den angefochtenen Erkenntnissen entschieden. Dabei wurden die Beschwerden betreffend Einkommensteuer 2019 und 2021 bis 2023 sowie die Beschwerde gegen die Abweisung des Antrags gemäß § 299 BAO betreffend Einkommensteuer 2020 im Ergebnis abgewiesen. Der Bescheid Einkommensteuer 2019 wurde zu Lasten des Revisionswerbers abgeändert, indem als Korrektur für die gegenüber den Vorgaben der GrundanteilV 2016 überhöhte Afa der Jahre 2016 bis 2018 ein Zuschlag gemäß § 28 Abs. 7 iVm § 4 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 angesetzt wurde.
14 Begründend führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, dass auf Grund der GrundanteilV 2016 die Afa eines Gebäudes in Folge der „Abstockung“ des Gebäudeanteiles der fortgeschriebenen Anschaffungskosten eines Grundstückes ab dem Jahr 2016 entsprechend anzupassen sei. Von dem in der GrundanteilV 2016 vorgegebenen Aufteilungsverhältnis könne ohne Nachweis eines niedrigeren Grund und Boden Anteils nur dann abgewichen werden, wenn die tatsächlichen Verhältnisse offenkundig erheblich abwichen. Der Revisionswerber berufe sich als Nachweis auf statistische Immobilienwerte, die auf regionalen Durchschnittspreisen beruhten, bei denen nicht zwischen baureifem Land, Rohbauland und Bauerwartungsland unterschieden werde. Damit aber könne ein offenkundig erhebliches Abweichen der tatsächlichen Verhältnisse von den Vorgaben der GrundanteilV 2016 nicht dargelegt werden.
15 Den Ansatz eines Zuschlages gemäß § 28 Abs. 7 iVm § 4 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 begründete das Bundesfinanzgericht mit dem Eintritt der Verjährung der Einkommensteuer 2016 bis 2018. Daher sei ein Zuschlag im Rahmen der Einkommensteuer 2019 anzusetzen.
16 In allen Erkenntnissen sprach das Bundesfinanzgericht aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zulässig sei.
17 Gegen diese Erkenntnisse richtet sich die vorliegende außerordentliche Revision, über die der Verwaltungsgerichtshof nach Einleitung eines Vorverfahrens, in dem vom Finanzamt keine Revisionsbeantwortung erstattet wurde, erwogen hat:
Zu I.:
18 Die Revision ist hinsichtlich des angefochtenen Erkenntnisses vom 3. Juni 2025, RV/6100001/2022, betreffend Einkommensteuer 2019 zulässig und begründet.
19 Der Zu und Abschlagsmechanismus nach § 4 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 setzt voraus, dass „ein Fehler nur auf Grund der bereits eingetretenen Verjährung nicht mehr steuerwirksam berichtigt werden“ darf. Dies erfordert bei grundsätzlicher Bejahung einer Berichtigungsfähigkeit eines Fehlers im Rechenwerk daher weitere Überlegungen des Bundesfinanzgerichtes dahingehend, ob unter Ausblendung der Verjährungsfrage überhaupt ein Verfahrenstitel für die Fehlerkorrektur zur Verfügung gestanden wäre (vgl. VwGH 29.9.2022, Ro 2022/15/0011).
20 Die Erläuterungen zur Regierungsvorlage umschreiben dies folgendermaßen (1960 BlgNR 24. GP 19):
„Die Fehlerkorrektur soll im Rahmen einer Bescheidberichtigung nach § 293b BAO erfolgen können. Das Unterbleiben der Fehlerkorrektur wird daher als offensichtliche Unrichtigkeit iSd § 293b BAO fingiert. Eine darauf gestützte Bescheidberichtigung hat allerdings zur Voraussetzung, dass der Steuerwirksamkeit der Korrektur ausschließlich die eingetretene Verjährung entgegensteht. Dies bedeutet, dass eine auf § 4 Abs. 2 iVm § 293b BAO gestützte Änderung eines rechtskräftigen Bescheides nur dann in Betracht kommt, wenn ein Verfahrenstitel vorliegt, der es ermöglichen würde, den fehlerhaften Bescheid in Durchbrechung der Rechtskraft zu korrigieren und der Einsatz dieses Verfahrenstitels bloß deswegen nicht möglich ist, weil dem die eingetretene Verjährung entgegensteht. Auf diese Weise ist gewährleistet, dass für eine Fehlerberichtigung in Bezug auf verjährte Zeiträume dieselben verfahrensrechtlichen Anforderungen für die Durchbrechung der Rechtskraft gelten wie sie für eine derartige Maßnahme in Bezug auf nicht verjährte Zeiträume besteht.“
21 Zu und Abschläge iSd § 4 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 haben somit zur Voraussetzung, dass für die Wurzeljahre an sich ein Verfahrenstitel vorliegt, der es ermöglichen würde, den fehlerhaften Bescheid für das jeweilige Wurzeljahr in Durchbrechung der Rechtskraft zu korrigieren, und dass der Einsatz dieses Verfahrenstitels und die Richtigstellung der Steuervorschreibung für die Wurzeljahre nur deswegen nicht möglich sind, weil dem der Eintritt der Bemessungsverjährung für das betreffende Abgabenjahr entgegensteht (vgl. Doralt et.al. , EStG 17 § 4 Rz 154; vgl. neuerlich VwGH 29.9.2022, Ro 2022/15/0011).
22 Eine gesonderte Prüfung der Durchbrechungsmöglichkeit der Rechtskraft in Bezug auf die (verjährten) Wurzeljahre (unter Ausblendung der Verjährung) hat das Bundesfinanzgericht im gegenständlichen Fall nicht vorgenommen. Es hat sich lediglich auf die Prüfung des Eintritts der Verjährung der Wurzeljahre beschränkt.
23 Indem das Bundesfinanzgericht offenbar davon ausging, dass eine Korrektur gemäß § 28 Abs. 7 iVm § 4 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 bei verjährten Wurzeljahren zwingend vorzunehmen sei, hat es die Rechtslage verkannt.
24 Das die Einkommensteuer 2019 betreffende Erkenntnis war somit wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG aufzuheben.
25 Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH Aufwandersatzverordnung 2014.
Zu II.:
26 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
27 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegen der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein solcher Beschluss ist gemäß § 34 Abs. 3 VwGG in jeder Lage des Verfahrens zu fassen.
28 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
29 Mit dem Zulässigkeitsvorbringen, das Bundesfinanzgericht habe den Grundsatz des Rechts auf ein faires Verfahren „gebrochen“, indem es in Bezug auf die Nichtanwendbarkeit von Werten der Statistik Austria unsachlich argumentiert, einen Antrag des Revisionswerbers auf Ergänzung des Sachverhaltes in einen Eventualantrag umgedeutet und die Niederschrift nur lücken und daher fehlerhaft geführt habe, wird hinsichtlich der Erkenntnisse betreffend Einkommensteuer 2021 bis 2023 sowie Abweisung eines Antrages gemäß § 299 BAO zur Einkommensteuer 2020 keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung iSd Art. 133 Abs. 4 B VG aufgezeigt.
30 Werden Verfahrensmängel als Zulassungsgründe ins Treffen geführt, muss auch schon in der abgesonderten Zulässigkeitsbegründung die Relevanz dieser Verfahrensmängel, weshalb also bei Vermeidung des Verfahrensmangels in der Sache ein anderes, für den Revisionswerber günstigeres Ergebnis hätte erzielt werden können, dargetan werden. Dies setzt voraus, dass auch in der gesonderten Begründung für die Zulässigkeit der Revision zumindest auf das Wesentlichste zusammengefasst jene Tatsachen dargestellt werden, die sich bei Vermeidung des Verfahrensfehlers als erwiesen ergeben hätten (vgl. VwGH 8.9.2025, Ra 2024/15/0074, mwN).
31 Soweit in der Revision die Begründung des Bundesfinanzgerichtes für die Nichtanwendbarkeit der Grundstückswerte der Statistik Austria als unsachlich bezeichnet wird, wendet sie sich gegen die Beweiswürdigung des Bundesfinanzgerichtes.
32 Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist dieser als Rechtsinstanz tätig und im Allgemeinen nicht zur Überprüfung der Beweiswürdigung im Einzelfall berufen. Im Zusammenhang mit der Beweiswürdigung liegt eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung nur dann vor, wenn das Verwaltungsgericht die Beweiswürdigung in einer die Rechtssicherheit beeinträchtigenden, unvertretbaren Weise vorgenommen hat (vgl. etwa VwGH 15.1.2026, Ra 2023/15/0038, mwN).
33 Das Bundesfinanzgericht kommt auf Grund des Umstandes, dass es sich bei den Grundstückswerten der Statistik Austria um eine Abbildung des durchschnittlichen Preisniveaus handelt, zur Überzeugung, dass auf Basis dieser Werte kein offenkundiges erhebliches Abweichen des Wertes eines konkreten Grundstücks von dem sich unter Anwendung der GrundanteilV ergebenden Wert darstellen lasse.
34 Dass damit die Beweiswürdigung des Bundesfinanzgerichtes in unvertretbarer Weise erfolgt wäre, vermag der Revisionswerber nicht aufzuzeigen.
35 In Bezug auf die Erkenntnisse betreffend Einkommensteuer 2021 bis 2023 sowie Abweisung eines Antrages gemäß § 299 BAO zu Einkommensteuer 2020 werden sohin keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher insoweit gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.
Wien, am 25. Februar 2026
RIS