8Ob92/02s – OGH Entscheidung

Der Oberste Gerichtshof hat durch den Hofrat des Obersten Gerichtshofes Dr. Rohrer als Vorsitzenden sowie die Hofräte des Obersten Gerichtshofes Dr. Langer, Dr. Spenling, Dr. Hradil und Dr. Kuras als weitere Richter in der Rechtssache der klagenden Partei Mag. Martin E*****, als Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen des Dkfm. Franz N*****, wider die beklagte Partei Republik Österreich (Finanzamt W*****), vertreten durch die Finanzprokuratur in Wien, wegen Feststellung (Streitwert EUR 532.078,81), infolge Revision der klagenden Partei gegen das Urteil des Oberlandesgerichtes Linz als Berufungsgericht vom 16. Jänner 2002, GZ 1 R 166/01i-12, mit dem infolge Berufung der beklagten Partei das Urteil des Landesgerichtes Wels vom 4. Juli 2001, GZ 1 Cg 13/01h-6, abgeändert wurde, zu Recht erkannt:

Der Revision wird im Sinne des Eventualbegehrens Folge gegeben. Die Entscheidungen der Vorinstanzen werden dahingehend abgeändert, dass das Urteil insgesamt lautet:

"1. Das Klagebegehren, es werde gegenüber der beklagten Partei festgestellt, dass die mit dem Einkommensteuerbescheid 1999 vom 12. 7. 2000, Steuer-Nr 060/3099 gegenüber Dkfm. Franz N***** festgestellte Einkommensteuerzahllast aufgrund Einkünften aus Gewerbebetrieb in der Höhe von ATS 7,321.564,-- (= EUR 532.078,81) eine Konkursforderung sei, wird abgewiesen.

2. Es wird gegenüber der beklagten Partei festgestellt, dass die mit dem Einkommensteuerbescheid 1999 vom 12. 7. 2000, Steuer-Nr 060/3099 gegenüber Dkfm. Franz N***** festgestellte Einkommensteuerzahllast aufgrund Einkünften aus Gewerbebetrieb in der Höhe von ATS 7,321.564,-- (= EUR 532.078,81) eine gegen das konkursfreie Vermögen des Dkfm. Franz N***** gerichtete Forderung darstellt. Die beklagte Partei ist schuldig, der klagenden Partei die mit EUR 13.852,85 (darin EUR 1.085,01 USt und EUR 7.342,79 Barauslagen) bestimmten Kosten des Verfahrens erster Instanz binnen 14 Tagen zu ersetzen."

Die beklagte Partei ist ferner schuldig, der klagenden Partei die mit EUR 23.369,73 (darin EUR 1.273,45 USt und EUR 15.729 Barauslagen) bestimmten Kosten des Berufungs- und Revisionsverfahrens binnen 14 Tagen zu ersetzen.

Entscheidungsgründe:

Mit Beschluss vom 26. 1. 1998 wurde der Konkurs über das Vermögen des Dkfm. Franz N***** eröffnet und der Kläger zum Masseverwalter bestellt. Der Gemeinschuldner war mit einer Vermögenseinlage von S 80.000 Kommanditist der Walter N***** KG. Über das Vermögen dieser KG war bereits mit Beschluss vom 9. 8. 1996 der Konkurs eröffnet und Dr. Peter Posch zum Masseverwalter bestellt worden. Der Betrieb der KG wurde unmittelbar nach der konkursrechtlichen Genehmigung vom 28. 8. 1996 geschlossen. Zu diesem Zeitpunkt beschäftigte das Unternehmen keine Arbeitnehmer mehr und bestand das wesentliche Vermögen nur mehr aus Warenvorräten. Am 9. 1. 1998 legte der Masseverwalter gegenüber dem Konkursgericht Schlussrechnung. Ein Verteilungsentwurf konnte vorerst noch nicht vorgelegt werden, da sich (beispielsweise am 27. 3. 1998) Holzvorräte im Wert von ca ATS 50.000,-- im Massevermögen der KG befanden, die der Masseverwalter noch nicht verwertet hatte. Nach Verteilung durch den Masseverwalter wurde mit Beschluss vom 10. 1. 2000 das Konkursverfahren über die KG gemäß § 139 KO aufgehoben. Der Stand des negativen Kapitalkontos des Gemeinschuldners betrug zum 31. 12. 1996 ATS 24,197.399,86. Er ist ohne Auffüllungsverpflichtung aus der KG ausgeschieden.

Mit berichtigter Erklärung vom 21. 4. 2000 über die Einkünfte von Personengesellschaften für das Jahr 1996 legte die KG diesen Tatbestand offen und teilte mit, dass die Beendigung der Gesellschaft und damit der Zeitpunkt des Entstehens des Veräußerungsgewinns gemäß § 24 Abs 2 EStG 1998 zu Ende des Geschäftsjahres 1996 erfolgt sei. Das Finanzamt Wels setzte mit Bescheid vom 31. 5. 2000 einen Veräußerungsgewinn für das Jahr 1999 in Höhe des Standes des negativen Kapitalskontos von S 24,197.400 fest und begründete dies damit, dass die Eröffnung des Konkursverfahrens allein noch nicht zur Auflösung der Gesellschaft führe. Vollständig beendet sei die Gesellschaft erst durch die Verwertung des Massevermögens und die Aufhebung des Konkursverfahrens, weshalb die Einkünfte nicht dem Jahre 1996, sondern erst dem Jahre 1999 zuzurechnen seien. Ausgehend von Einkünften aus dem Gewerbebetrieb in Höhe von ATS 24,147.400,-- wurde dem Gemeinschuldner mit Bescheid vom 12. 7. 2000 für das Jahr 1999 eine Einkommenssteuer von S 7,321.564,-- vorgeschrieben. Alle diese Bescheide sind rechtskräftig.

Der Kläger begehrt gegenüber der beklagten Partei die Feststellung, dass es sich bei dieser Einkommenssteuerzahllast um eine Konkursforderung, in eventu, dass es sich um eine gegen das konkursfreie Vermögen des Gemeinschuldners gerichtete Forderung handle und brachte hiezu vor, dass die KG unmittelbar nach der konkursgerichtlichen Genehmigung durch den Masseverwalter geschlossen und in der Folge liquidiert worden sei. Die KG sei nicht mehr als werbende Gesellschaft am Markt aufgetreten. Die Verwertung des Warenlagers sowie der Betriebsliegenschaften hätten nicht zu Einkünften führen können. Die stark verzögerte Verwertung der Betriebsliegenschaften habe keinen Einfluss auf den Bestand der Gesellschaft gehabt. Es sei daher davon auszugehen, dass im Jahre 1996 der Betrieb im Sinne der steuerlichen Bestimmungen beendet gewesen sei. Aus diesen Gründen stelle die verfahrensgegenständliche Einkommensteuerlast keine Masseforderung dar. Es sei vielmehr von einer Konkursforderung oder einer Forderung ins konkursfreie Vermögen des Gemeinschuldners auszugehen, weil von der Masse durch das Ausscheiden des Gemeinschuldners aus der KG kein Einkommen erzielt worden sei.

Die beklagte Partei beantragte die Abweisung des Klagebegehrens und wandte ein, die Einkommenssteuerpflicht gemäß § 24 Abs 2 letzter Satz EStG 1988 knüpfe nicht an die Schließung des Unternehmens, an dem der Kommanditist beteiligt sei, sondern an dessen Ausscheiden an. Diese sei aber erst durch die vollständige Verwertung des Massevermögens und dessen Verteilung im Jahr 1999 eingetreten. Diverse Verwertungsmaßnahmen seien erst nach Konkurseröffnung über das Vermögen des Gemeinschuldners gesetzt worden. Bis zur Verteilung des Massevermögens habe der Gemeinschuldner seinen Verlustanteil gemäß § 18 Abs 6 EStG auch gewinnmindernd geltend machen können. Der Kläger selbst habe im Konkurs des Gemeinschuldners Einkommensteuergutschriften, die sich aus den negativen Kapitalkonten ergeben hätten, angefordert und sich auszahlen lassen, was dieser nicht bestritt.

Das Erstgericht gab aufgrund des oben wiedergegeben Sachverhalts dem Hauptbegehren statt und stellte fest, dass es sich bei der Einkommensteuerzahllast um eine Konkursforderung handle. Infolge Berufung der beklagten Partei änderte das Berufungsgericht die Entscheidung des Erstgerichtes dahingehend ab, dass es das Hauptbegehren und das Eventualbegehren abwies und die ordentliche Revision für zulässig erklärte.

In rechtlicher Hinsicht führte es aus, es sei unbestritten, dass es sich beim Gemeinschuldner um einen Mitunternehmer der KG iSd § 24 Abs 2 letzter Satz EStG 1988 gehandelt habe. Der Gemeinschuldner habe die Verluste, die zu dem festgestellten negativen Kapitalstand geführt haben, grundsätzlich steuerlich geltend machen können. Die Eröffnung des Konkurses über das Vermögen der KG habe zwar zur Auflösung der Gesellschaft, aber nicht zur sofortigen Beendigung des Gesellschaftsverhältnisses geführt. Werde - wie hier - das Massevermögen der Gesellschaft verwertet und verteilt und sodann der Konkurs aufgehoben, komme es erst dadurch zur Vollbeendigung der Gesellschaft. Zwar sei auch die Eröffnung des Konkurses über das Vermögen des Kommanditisten als weiterer Grund für die Auflösung der Gesellschaft anzusehen, das führe aber noch nicht zum (endgültigen) Ausscheiden des Gesellschafters als Mitunternehmer der Gesellschaft. Dies bedeute, dass von einem Ausscheiden des Kommanditisten aus der KG jedenfalls erst nach der Eröffnung des Konkurses über sein Vermögen ausgegangen werden könne. Ob es für das Ausscheiden des Gemeinschuldners als Kommanditist auf die Rechtskraft des Konkursaufhebungsbeschlusses oder auf die wirtschaftliche Beendigung der Gesellschaft mit der Durchführung der Verteilung des Massevermögens ankomme, also auf das Jahr 2000 oder das Jahr 1999, sei nicht entscheidungsrelevant, weil beide Zeitpunkte im zeitlichen Bereich des Konkurses über das Vermögen des Kommanditisten lägen. Mit diesem Ausscheiden des Gemeinschuldners als Kommanditist sei zufolge § 24 Abs 2 letzter Satz EStG 1988 als Veräußerungsgewinn jedenfalls der Betrag seines negativen Kapitalkontos zu erfassen, den er nicht auffüllen muss. Diese Bestimmung treffe eine Regelung, mit der die allenfalls nicht bestehende handelsrechtliche Verpflichtung eines ausscheidenden Mitunternehmers zur Auffüllung seines negativen Kapitalkontos für steuerliche Zwecke jedenfalls als bestehend fingiert werde. Dies bedeute, dass mit dem Vorliegen der weiteren Voraussetzungen des § 24 Abs 2 letzter EStG 1988, die also zum (bloßen) Bestand eines negativen Kapitalkontos hinzutreten müssen, sich erst der die Abgabepflicht auslösende Sachverhalt verwirklicht habe. Es sei nicht von einem Wegfall der Voraussetzungen der bisherigen einkommensteuerrechtlichen Vorteile (durch Geltendmachung des aus dem negativen Kapitalkonto abgeleiteten Verlustes) und daher auch nicht von einer rückwirkenden Vorschreibung der Einkommenssteuer auszugehen, sondern von einem neuen steuerbaren Vorgang. Auch das Eventualbegehren sei nicht berechtigt. Wenn die - nach persönlichen Verhältnissen des Gemeinschuldners bemessenen - öffentlichen Abgaben nach den verwaltungsbehördlichen Feststellungen auf ein anderes als das für die Konkursmasse nach der Konkurseröffnung erzielte Einkommen entfielen, sei dieser Teil aus den Masseforderungen auszuscheiden. Da das Finanzamt aber bei der gegenständlichen Abgabenforderung eine vergleichbare Vorgangsweise unterlassen habe, sei das Vorliegen einer Forderung gegen das konkursfreie Vermögen des Gemeinschuldners zu verneinen. Gegen diese Entscheidung richtet sich die Revision des Klägers wegen unrichtiger rechtlicher Beurteilung und Mangelhaftigkeit des Verfahrens mit dem Antrag auf Abänderung dahingehend, dass dem Hauptbegehren, in eventu dem Eventualbegehren stattgegeben werde; hilfsweise stellt er auch einen Aufhebungsantrag.

Die beklagte Partei beantragt der Revision nicht Folge zu geben.

Die Revision ist mangels oberstgerichtlicher Rechtsprechung zur Einordnung einer derartigen Forderung als Masse- oder Konkursforderung bzw einer gegen das konkursfreie Vermögen des Gemeinschuldners gerichteten Forderung zulässig und im Sinne des Eventualbegehrens auch berechtigt.

Die behauptete Mangelhaftigkeit liegt nicht vor (§ 510 Abs 3 ZPO). Die Unterlassung der begehrten Feststellung, dass ab Ende 1996 bis zur Konkurseröffnung über das Vermögen des Gemeinschuldners keine Änderung des negativen Kapitalkontos des Gemeinschuldners eingetreten sei, ist - wie sich aus der rechtlichen Beurteilung ergibt - nicht entscheidungsrelevant; im Übrigen geht auch die beklagte Partei von dieser Tatsache aus, legte sie doch dem Einkommenssteuerbescheid für 1999 den dem negativen Kapitalkonto für 1996 entsprechenden Betrag als Bemessungsgrundlage zugrunde.

Der Kläger macht in rechtlicher Hinsicht geltend, das Bestehen eines negativen Kapitalkontos eines Kommanditisten sage nichts darüber aus, inwieweit dieser in der Lage gewesen sei, dieses negative Kapital bzw die Verlustzuweisungen mit anderen (postiven) Einkünften auszugleichen und dadurch eine steuerliche Berücksichtigung erlittener Verluste zu erlangen. Ein steuerlicher Ausgleich mit anderen (positiven) Einkünften führe auch nicht zu einer Reduktion des negativen Kapitalkontos des Kommanditisten. Ein etwaiger Verlustausgleich sei daher nicht endgültig, sondern davon abhängig, dass in der Folge nicht der Besteuerungstatbestand nach § 24 Abs 2 letzter Satz EStG schlagend werde. Scheide nämlich in der Folge der Gesellschafter ohne Wiederauffüllungsverpflichtung aus der Gesellschaft aus, führe dies zu einer Besteuerung aufgrund der Annahme, dass durch den Wegfall der Wiederauffüllungsverpflichtung dem Kommanditisten ein Vermögenszuwachs zukomme. Daraus ergebe sich, dass bereits mit dem Entstehen eines negativen Kapitalkontos die Grundlage für eine etwaige nachfolgende Besteuerung aufgrund des Ausscheiden des Gesellschafters ohne Wiederauffüllungsverpflichtung gesetzt werde. Im konkursrechtlichen und aus der Sicht des Revisionswerbers auch im steuerrechtlichen Sinn sei daher zu diesem Zeitpunkt bereits ein bedingter Anspruch auf Veräußerungsgewinn gegenüber dem Kommanditisten entstanden, der an das Ausscheiden des Kommanditisten aus der Gesellschaft ohne Wiederauffüllungsverpflichtung iSd § 24 Abs 2 letzter Satz EStG geknüpft sei. Dieser sei bereits vor Konkurseröffnung entstanden, weshalb es sich um eine Konkursforderung handle.

Auch das Eventualbegehren sei unrichtig beurteilt worden: Im § 46 Abs 1 Z 2 KO werde ausdrücklich normiert, dass, soweit Abgaben nach dem verwaltungsbehördlichen Feststellungen auf ein anderes als das auf die Konkursmasse nach der Konkurseröffnung erzielte Einkommen entfallen, dieser Teil auszuscheiden sei. Die verfahrensgegenständliche Einkommenssteuerzahllast beziehe sich eindeutig auf ein anderes als das für die Konkursmasse nach der Konkurseröffnung erzielte Einkommen, weil durch den Kommanditanteil von der Masse keinerlei Einkünfte erzielt worden seien. Deshalb sei die verfahrensgegenständliche Forderung als Forderung gegen das konkursfreie Vermögen des Gemeinschuldners anzusehen.

Hiezu ist zu erwägen:

Masseforderungen gemäß § 46 Abs 1 Z 2 KO sind ua die die Masse betreffenden Steuern ... und anderen öffentlichen Abgaben, wenn und soweit der die Abgabenpflicht auslösende Sachverhalt während des Konkursverfahrens verwirklicht wird. Hiezu gehören auch die nach persönlichen Verhältnissen des Gemeinschuldners bemessenen öffentlichen Abgaben; soweit jedoch diese Abgaben nach den verwaltungsbehördlichen Feststellungen auf ein anderes als das für die Konkursmasse nach der Konkurseröffnung erzielte Einkommen entfallen, ist dieser Teil auszuscheiden.

1. Zu prüfen ist vorerst, wann der die hier zu beurteilende Abgabenpflicht nach § 24 Abs 2 letzter Satz EStG 1988 auslösende Sachverhalt verwirklicht wurde (SZ 60/247; 66/15; 70/252; 71/134 uva), vor oder nach Konkurseröffnung über das Vermögen des Gemeinschuldners; nur im ersteren Fall würde es sich um eine Konkursforderung handeln.

Der genannte, im EStG 1988 erstmals eingeführte Steuertatbestand normiert, dass im Falle des Ausscheidens eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist, als Veräußerungsgewinn jedenfalls der Betrag seines negativen Kapitalkontos zu erfassen ist, den er nicht auffüllen muss. Dadurch wurde klargestellt, dass Veräußerungsgewinn jedenfalls (mindestens) der Betrag des negativen Kapitalkontos, den der ausscheidende Gesellschafter nicht auffüllen muss, ist. § 24 Abs 2 letzter Satz EStG 1988 liegt der Gedanke zugrunde, dass ein negatives Kapitalkonto eines Mitunternehmers - gleichgültig ob es auf Verluste früherer Perioden oder auf Entnahmen oder beides zurückzuführen ist - grundsätzlich eine Verpflichtung des Mitunternehmers der Mitunternehmerschaft gegenüber zur Auffüllung des negativen Kapitalkontos zum Ausdruck bringt.

Handelsrechtlich besteht eine derartige Verpflichtung allerdings bei eingeschränkter Haftung, wie sie insbesondere bei einem Kommanditisten gegeben ist, nur insoweit, als eine entsprechende vertragliche Verpflichtung, sei es im Gesellschaftsvertrag, sei es zu einem späteren Zeitpunkt zusätzlich eingegangen wurde. Anderenfalls besteht lediglich die Verpflichtung des § 169 Abs 1 HGB, wonach künftige Gewinne zur Auffüllung des bedungenen Kapitalkontos zu verwenden sind. Nur ein Verstoß gegen diese Vorschrift bewirkt, dass der Kommanditist den Gläubigern gegenüber gemäß § 171 iVm § 172 Abs 4 HGB haftet. Eine derartige Verpflichtung ist, soweit sie schlagend wird, steuerlich zu berücksichtigen (Hofstätter/Reichel, EStG 1988, Rz 40 zu § 24).

In jenen Fällen jedoch, in denen bei einem Kommanditisten durch Verlustzuweisungen ein negatives Kapitalkonto entsteht, zu dessen Auffüllung er handelsrechtlich nicht verpflichtet ist, sodass sein Ausscheiden ohne vorherige Auffüllung des Kapitalkontos keine schuldbefreiende und damit gewinnwirksame Rechtsfolge nach sich zieht, war es erforderlich, eine derartige Rechtsfolge für steuerliche Zwecke ausdrücklich zu normieren. Anderenfalls wären Verluste eines Kommanditisten, denen im steuerlichen System der Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich der Gedanke einer Vermögenseinbuße zugrundeliegt, in unbeschränktem Ausmaß steuerlich zu berücksichtigen (insbesondere im Wege eines Verlustausgleichs), ohne dass der nachträgliche Wegfall der unterstellten Vermögenseinbuße bei seinem Ausscheiden aus der Kommanditgesellschaft gewinnerhöhend erfasst werden könnte.

§ 24 Abs 2 letzter Satz EStG 1988 trifft somit eine Regelung, mit der die allenfalls nicht bestehende handelsrechtliche Verpflichtung eines ausscheidenden Mitunternehmers zur Auffüllung seines negativen Kapitalkontos für steuerliche Zwecke jedenfalls als bestehend fingiert wird (Hofstätter/Reichel aaO; VwGH 21. 2. 1996, VwGHSlg 7.072 = ÖStZB 1996, 604).

Der erkennende Senat hat zwar stets die Ansicht vertreten, dass ein Abstellen auf einen möglichst frühen Zeitpunkt bezüglich der Abgrenzung zwischen Konkurs- und Masseforderungen wegen des vom Gesetzgeber erklärten Zweckes des IRÄG 1982, nämlich der Bekämpfung der Massearmut, geboten ist. Diese Intention findet jedoch dort ihre Grenze, wo strikte gesetzliche Regelungen vorliegen. Fasst der Gesetzgeber - wie im gegenständlichen Fall - die Forderung des Abgabengläubigers so, dass diese eine Vorverlagerung des die Abgabepflicht auslösenden relevanten Sachverhaltes auf einen Zeitpunkt vor Konkurseröffnung nicht zulässt, so hat es bei der Einordnung der Abgabenforderung als Masseforderung zu bleiben (8 Ob 107/98y = ZIK 1999, 27).

Eine derartige gesetzliche Regelung liegt hier vor. Der abgabenrechtliche Sachverhalt, auf dessen Verwirklichung es ankommt, ist im gegenständlichen Fall das Ausscheiden des Gemeinschuldners als Mitunternehmer aus dem Betrieb.

Das Berufungsgericht hat zutreffend ausgeführt, dass der die gegenständliche Abgabenpflicht auslösende Sachverhalt, nämlich das Ausscheiden als Kommanditist und Mitunternehmer aus der KG erst mit deren (Voll )Beendigung verwirklicht war und damit erst nach Konkurseröffnung über das Vermögen des Kommanditisten. Die Konkurseröffnung über das Vermögen einer KG führt zwar zufolge § 161 Abs 2 iVm § 131 Z 3 HGB, jene über das Vermögen des Kommanditisten gemäß Z 5 der genannten Gesetzesstelle, zur Auflösung der Gesellschaft, nicht aber zur sofortigen Beendigung des Gesellschaftsverhältnisses. Die Gesellschaft besteht vorerst weiter und kann zB im Falle des Abschlusses eines Zwangsausgleiches weiterleben. Wird hingegen - wie im vorliegenden Fall - das Massevermögen verwertet und verteilt und sodann der Konkurs aufgehoben, kommt es erst dadurch zur (Voll )Beendigung der Gesellschaft (vgl Koppensteiner in Straube HGB § 131 Rz 7 und 12; Torggler/Kucsko ebendort § 145 Rz 3, jeweils mwN). Weder der Bestand eines negativen Kapitalkontos an sich, noch die Konkurseröffnung über die KG sind für das Entstehen eines zu versteuernden Veräußerungsgewinnes relevant, da in diesen Zeitpunkten noch eine Fortführung - zB Auffüllung des negativen Kapitalkontos durch spätere Gewinnzuweisung oder Sanierung durch Zwangsausgleich - theoretisch möglich wäre. Erst wenn beim endgültigen Ausscheiden eines Gesellschafters bzw der Vollbeendigung der Gesellschaft ein negatives Kapitalkonto besteht, das nicht aufgefüllt werden muss, ist der die Abgabenpflicht auslösende Sachverhalt verwirklicht. Da vorliegendenfalls Vermögensbestandteile der Gesellschaft noch in den Jahren 1998 und 1999 veräußert wurden und erst in der Folge die Verteilung des Massevermögens stattgefunden hat und der Konkurs aufgehoben wurde, kann es frühestens 1999 zur konkursbedingten Beendigung der Gesellschaft gekommen sein, somit zu einem Zeitpunkt, in dem sich der Gemeinschuldner bereits mehr als ein Jahr im Konkurs befand. Dass der Gemeinschuldner zu einem früheren Zeitpunkt aus der Gesellschaft ausgeschieden wäre, wurde nicht vorgebracht. Hieraus folgt, dass es sich bei der streitgegenständlichen Steuerforderung um keine Konkursforderung handelt, sodass es bei der Abweisung des Hauptbegehrens zu verbleiben hat.

2. Das bedeutet aber noch nicht, dass es sich bei der hier streitgegenständlichen Steuerschuld um eine Masseforderung handeln muss (zu den Voraussetzungen derartiger Steuerschulden im Allgemeinen Bartsch in Bartsch/Pollak I3 278 f; Egger in Rintelen KO 83 f). Zwar sind gemäß § 46 Abs 1 Z 2 KO grundsätzlich die die Masse betreffenden Steuern, wenn und soweit der die Abgabenpflicht auslösende Sachverhalt während des Konkursverfahrens verwirklicht wird, Masseforderungen. Nach dieser Bestimmung gehören auch die nach den persönlichen Verhältnissen des Gemeinschuldners bemessenen öffentlichen Abgaben wie die Einkommensteuer, hiezu, jedoch nur solche, die auf das für die Konkursmasse nach der Konkurseröffnung erzielte Einkommen entfallen; die anderen sind auszuscheiden. Stellt bereits der Verwaltungsbescheid fest, dass diese Abgaben auf ein anderes als das für die Konkursmasse erzielte Einkommen entfallen, kann diese Feststellung auch der gerichtlichen Entscheidung zugrunde gelegt werden. Enthält der Verwaltungsbescheid - wie hier - keine solche Feststellung, hat das Gericht zu prüfen, ob diese Abgaben auf das für die Konkursmasse erzielte Einkommen entfallen. Letzlich aber entscheidet stets das Gericht über den Charakter der geltend gemachten Abgabenansprüche (Bartsch aaO 279). Zu prüfen ist daher, ob sich durch das Ausscheiden des Gemeinschuldners aus der KG nach Konkurseröffnung das Massevermögen vermehrt hat, das heißt, ob die Masse dadurch einen Gewinn erzielt und sich das aufteilbare Vermögen vergrößert hat. Ausschließlich darauf kommt es an und nicht darauf, ob der Gemeinschuldner - und in der Folge allenfalls auch der Masseverwalter namens des Gemeinschuldners - während der Zeit des Gesellschaftsverhältnisses den Verlustanteil an der KG gemäß § 18 Abs 6 EStG bei der Einkommensteuererklärung gewinnmindernd geltend gemacht hat. Da vorliegendenfalls der Gemeinschuldner seine Haft- und Pflichteinlage erbracht und keine unzulässigen Entnahmen getätigt hatte und er infolge dessen bei seinem Ausscheiden weder der Gesellschaft zur Auffüllung des negativen Kapitalkontos verpflichtet war noch von den Gläubigern der Gesellschaft in Anspruch genommen werden konnte, ändert sich durch sein Ausscheiden aus der KG für die Konkursmasse nichts; sie wird dadurch weder vergrößert noch verkleinert. Ertragssteuerrechtlich erzielt die Konkursmasse keinen Gewinn (vgl Doralt/Ruppe, Steuerrecht I7, 217). Der von den letztgenannten Autoren zur Rechtfertigung der Steuerpflicht angeführte Ausgleichsgedanke hinsichtlich der Möglichkeit der gewinnmindernden Geltendmachung der Verluste findet in § 46 Abs 1 Z 2 KO keinen Niederschlag.

Die dem Gemeinschuldner auferlegte Steuer für seinen fiktiven Veräußerungsgewinn gemäß § 24 Abs 2 letzter Satz EStG betrifft daher nicht das für die Konkursmasse erzielte Einkommen und ist infolge dessen keine Masseschuld, die vom Masseverwalter zu begleichen wäre. Eine solche - aus der Konkursmasse auszuscheidende - Einkommensteuerschuld des Gemeinschuldners kann daher nur gegen das konkursfreie Vermögen des Gemeinschuldners geltend gemacht werden. Daraus folgt, dass das Eventualbegehren des Masseverwalters auf Feststellung, dass die streitgegenständliche Abgabenforderung eine nur gegen das konkursfreie Vermögen des Gemeinschuldners gerichtete Forderung darstellt, berechtigt ist.

Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 41, 50 ZPO. Dem Kläger sind die gesamten Kosten zuzusprechen; die Entscheidung über das Eventualbegehren hat nämlich keinen gesonderten Verfahrensaufwand erfordert, weil es nur um die rechtliche Einordnung der Forderung aufgrund des selben Sachverhalts ging.