Der Verwaltungsgerichtshof hat durch die Vorsitzende Senatspräsidentin Dr. Büsser sowie die Hofräte Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Löffler, LL.M., über die Revision der M OEG in O, vertreten durch Dr. Wolfgang Hochsteger, Dr. Dieter Perz und Dr. Georg Wallner, Rechtsanwälte in 5400 Hallein, Salzgasse 2, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 2. August 2023, Zl. RV/6100007/2023, betreffend Zurückweisung eines Rückzahlungsantrags, den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
1 Mit Eingabe vom 23. September 2015 beantragte die revisionswerbende OEG, einen Betrag in Höhe von 133.194,60 €, der von HW, einem Gesellschafter der OEG, für Umsatzsteuer 2006 und 2007 der OEG überwiesen worden sei, auf das persönliche Abgabenkonto des Gesellschafters zu „überweisen“. Die Umsatzsteuerbescheide 2006 und 2007 betreffend die OEG seien nicht rechtswirksam zugestellt worden, weshalb auf ihrem Abgabenkonto ein Guthaben in dieser Höhe bestehen müsse.
2 Das Finanzamt wertete das Anbringen von 23. September 2015 als Antrag auf Abrechnung nach § 216 BAO, wies ihn mit Bescheid vom 29. Mai 2019 zurück und führte zur Begründung aus, ein Antrag nach § 216 BAO sei nur innerhalb von fünf Jahren nach Ablauf des Jahres zulässig, in dem die betreffende Verbuchung erfolgt sei oder hätte erfolgen müssen. Die Zahllasten aus den Umsatzsteuerbescheiden 2006 und 2007 seien am 10. März 2008 (für 2006) bzw. 16. September 2009 (für 2007) und damit außerhalb dieser Frist verbucht worden, sodass der Antrag für diese Buchungsvorgänge als verspätet zu werten sei.
3 Das Bundesfinanzgericht (BFG) gab einer dagegen erhobenen Beschwerde mit Entscheidung vom 17. Februar 2020, RV/6100654/2019, teilweise statt, wogegen die OEG Revision erhob.
4 Der Verwaltungsgerichtshof hob die Entscheidung des BFG vom 17. Februar 2020, soweit sie den dritten Spruchpunkt und den davon nicht trennbaren zweiten Spruchpunkt betraf, mit Erkenntnis vom 27. August 2020, Ra 2020/15/0035, wegen Rechtswidrigkeit ihres Inhaltes auf.
5 Mit dem im fortgesetzten Verfahren ergangenen Erkenntnis vom 29. Oktober 2020, RV/6100389/2020, wies das BFG die Beschwerde gegen den Bescheid des Finanzamts vom 29. Mai 2019 betreffend Abrechnung gemäß § 216 BAO, insoweit diese Beschwerde nach der Aufhebung durch das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 27. August 2020 wieder unerledigt war, ab. Zur Begründung führte es aus, der Antrag vom 23. September 2015 ziele eindeutig darauf ab, dass die Unrechtmäßigkeit der Zustellung der Umsatzsteuerbescheide 2006 und 2007 und damit die Unrechtmäßigkeit der Festsetzung festgestellt werden solle. Von der revisionswerbenden OEG sei nämlich ausdrücklich darauf hingewiesen worden, dass ein Abrechnungsbescheid in Betracht komme, wenn Meinungsverschiedenheiten über die Frage bestünden, ob ein Leistungsgebot zugestellt worden sei. Die Verbuchung der Lastschriften aus den Umsatzsteuerbescheiden 2006 und 2007 sei am 10. März 2008 und am 16. September 2009 erfolgt. Der Antrag der OEG vom 23. September 2015 sei demnach nicht innerhalb von fünf Jahren nach Ablauf des Jahres gestellt worden, in dem die betreffenden Verbuchungen erfolgt seien, und somit verspätet.
6 Eine außerordentliche Revision der OEG gegen die im fortgesetzten Verfahren ergangene Entscheidung wies der Verwaltungsgerichtshof mit Erkenntnis vom 17. Dezember 2020, Ra 2020/15/0127, zurück und führte zur Begründung aus:
„Die Revision macht zu ihrer Zulässigkeit geltend, das angefochtene Erkenntnis weiche von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab. Das Bundesfinanzgericht stütze seine Entscheidung auf überholte Judikatur zu § 216 BAO in dessen Stammfassung. Im Erkenntnis vom 30. März 2017, Ra 2016/16/0032, habe der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass mit einem Abrechnungsbescheid insbesondere auch die Frage beantwortet werden könne, ob die aus einem Abgabenbescheid resultierende Verbuchung deshalb rechtswidrig gewesen sei, weil der Abgabenbescheid gar nicht wirksam erlassen worden sei. Nach nunmehr ständiger Rechtsprechung sei jedoch die Überprüfung, ob Abgabenbescheide überhaupt wirksam erlassen worden seien, im Rahmen eines Abrechnungsbescheides sehr wohl gestattet und sei daher insbesondere der Antrag gemäß § 216 BAO auch hinsichtlich der Beurteilung der Rechtsmäßigkeit der Zustellung der Umsatzsteuerbescheide der Jahre 2006 und 2007 und damit die Rechtmäßigkeit der Abgabenfestsetzung nicht als unzulässig zurückzuweisen gewesen.
Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG aufgezeigt.
§ 216 der Bundesabgabenordnung (BAO) idF BGBl. I Nr. 180/2004 lautet:
‚§ 216. Mit Bescheid (Abrechnungsbescheid) ist über die Richtigkeit der Verbuchung der Gebarung (§ 213) sowie darüber, ob und inwieweit eine Zahlungsverpflichtung durch Erfüllung eines bestimmten Tilgungstatbestandes erloschen ist, auf Antrag des Abgabepflichtigen (§ 77) abzusprechen. Ein solcher Antrag ist nur innerhalb von fünf Jahren nach Ablauf des Jahres, in dem die betreffende Verbuchung erfolgt ist oder erfolgen hätte müssen, zulässig.‘
Das Bundesfinanzgericht interpretierte den Antrag vom 23. September 2015 in unbedenklicher Weise dahingehend, dass er darauf gerichtet sei, die Unrechtmäßigkeit der Zustellung der Umsatzsteuerbescheide 2006 und 2007 und damit die Unrechtmäßigkeit der entsprechenden Lastschriften festzustellen. Es stellte hierzu von der Revision unwidersprochen fest, dass die aus den Umsatzsteuerbescheiden 2006 und 2007 resultierenden Umsatzsteuerzahllasten am 10. März 2008 und am 16. September 2009 auf dem Abgabenkonto der revisionswerbenden OEG verbucht worden sind. Im Hinblick darauf wies es mit dem angefochtenen Erkenntnis die Beschwerde gegen den Bescheid des Finanzamtes vom 29. Mai 2019 als unbegründet ab, mit welchem die als Antrag auf Abrechnung gemäß § 216 BAO zu wertende Eingabe der OEG vom 23. September 2015 soweit sie die Verbuchung der Umsatzsteuerzahllasten 2006 und 2007 betraf als verspätet zurückgewiesen worden ist. Das Bundesfinanzgericht hat die Bestätigung der vom Finanzamt ausgesprochenen Zurückweisung also im nunmehr angefochtenen Erkenntnis darauf gestützt, dass Anträge auf Abrechnung gemäß § 216 BAO nur innerhalb von fünf Jahren nach Ablauf des Jahres, in dem die betreffende Verbuchung erfolgt ist oder erfolgen hätte müssen, zulässig sind, und nicht auf die im Zulässigkeitsvorbringen der Revision angesprochene Rechtsfrage.“
7 Am 7. Februar 2022 brachte die revisionswerbende OEG beim Finanzamt einen „Antrag auf Rückzahlung“ der von der Gesellschaft vorbringlich nicht geschuldeten Umsatzsteuer 2006 und 2007 in Höhe von 133.194,60 € samt Verzugszinsen in Höhe von 9,2 % über dem Basiszinssatz ein.
8 Das Finanzamt forderte die OEG mit Ersuchen um Ergänzung vom 25. April 2022 auf, die rechtliche Grundlage für ihr Anbringen zu erläutern, insbesondere, ob es sich bei dem Antrag vom 7. Februar 2022 um einen Antrag auf Abrechnung handle.
9 Die OEG teilte dem Finanzamt mit Schriftsatz vom 29. April 2022 u.a. mit, es handle sich „der Intention nach freilich um einen Abrechnungsbescheid“. Der Schriftsatz sei aber bewusst als Rückforderung tituliert worden, weil es um die Rückzahlung des Betrages von 133.194,60 € gehe.
10 Mit Bescheid vom 4. Juli 2022 wies das Finanzamt den Antrag auf Abrechnung wegen entschiedener Sache zurück, weil ein gleichgelagerter Antrag bereits Gegenstand eines umfangreichen Rechtsmittelverfahrens gewesen sei.
11 Einer gegen den Zurückweisungsbescheid gerichteten Beschwerde gab das Finanzamt mit Beschwerdevorentscheidung keine Folge, woraufhin die revisionswerbende OEG die Vorlage der Beschwerde an das BFG beantragte.
12 Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das BFG die Beschwerde gegen den Zurückweisungsbescheid des Finanzamts vom 4. Juli 2022 ab. Zur Begründung führte es aus, das Finanzamt habe mit dem formell und materiell rechtskräftigen Abrechnungsbescheid vom 29. Mai 2019 über die im Zusammenhang mit der Umsatzsteuer 2006 und 2007 erfolgte Verbuchung der Gebarung abgesprochen. Dieser Bescheid sei ordnungsgemäß zugestellt worden, was die revisionswerbende OEG in ihrem Antrag vom 7. Februar 2022 ausdrücklich bestätigt habe.
13 Dem Verfahren über den Abrechnungsbescheid vom 29. Mai 2019 sei unstrittig die Unrechtmäßigkeit der Zustellung der Umsatzsteuerbescheide 2006 und 2007 und damit die Unrechtmäßigkeit der entsprechenden Lastschriften zugrunde gelegen. Diese Feststellung habe auch der Verwaltungsgerichtshof im Beschluss vom 17. Dezember 2020, Ra 2020/15/0127, bestätigt. Dort werde festgehalten, dass ein im Jahr 2015 beantragter Abrechnungsbescheid hinsichtlich der Verbuchung der Umsatzsteuerzahllasten März 2008 bzw. September 2009 verspätet sei. Die Rechtmäßigkeit bzw. Unrechtmäßigkeit sei keiner inhaltlichen Entscheidung mehr zugänglich.
14 Der „Rückforderungsantrag“ der OEG vom 7. Februar 2022 bezwecke wiederum genau das Gleiche, nämlich die Feststellung der Unrechtmäßigkeit der Zustellung der Umsatzsteuerbescheide 2006 und 2007. Auch über die Buchung vom 1. August 2012 (Anm: die antragsgemäße Überrechnung des Betrages von 133.194,60 € vom Abgabenkonto des Gesellschafters auf das Abgabenkonto der OEG und die Verrechnung dieses Betrages mit dem auf dem Abgabenkonto der OEG aushaftenden Rückstand), um die es laut OEG im nunmehrigen Verfahren ausschließlich gehe, sei im Abrechnungsbescheid vom 29. Mai 2019 abgesprochen worden. Der dritte Spruchpunkt dieses Bescheides laute: „Die Verrechnung [...] ist richtig und rechtmäßig, da die Verbuchung der Gebarung hinsichtlich des entstandenen Rückstandes ebenfalls richtig erfolgte“.
15 Die materielle Rechtskraft eines Bescheides bewirke u.a. das Hindernis der entschiedenen Sache und verbiete eine neuerliche Entscheidung in derselben Sache. Das Finanzamt habe diesen Zurückweisungsgrund im angefochtenen Bescheid zu Recht herangezogen.
16 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende außerordentliche Revision.
17 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
18 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.
19 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
20 Die Revision trägt zu ihrer Zulässigkeit auf das Wesentliche zusammengefasst vor:
- Schriftstücke, wie insbesondere die strittigen Umsatzsteuerbescheide 2006 und 2007 hätten der revisionswerbenden OEG nicht mehr zugestellt werden können, weil sie ab 21. Juli 2009 weder partei noch rechtsfähig gewesen sei (Punkt 2.1).
- Das BFG hätte, insbesondere aufgrund des Vorbringens zur mangelnden Partei und Rechtsfähigkeit, die eigene Unzuständigkeit und die Unzuständigkeit des Finanzamts „für den bekämpften Zurückweisungsbescheid“ aufgreifen müssen (Punkt 2.2).
- Das BFG habe die örtliche Unzuständigkeit des Finanzamts für die Erhebung der vermeintlichen Umsatzsteuer nicht von Amts wegen aufgegriffen, obwohl die revisionswerbende OEG diese gleich zweifach vorgebracht habe (Punkt 2.3).
- Wenn die OEG zum Zeitpunkt der Zustellung der Umsatzsteuerbescheide 2006 und 2007 rechtlich noch existent gewesen sein sollte, habe das BFG Verfahrensvorschriften verletzt, weil es keine Feststellungen zur steuerlichen Vertretung der OEG zum Zeitpunkt der Zustellung getroffen habe (Punkt 2.4).
- Das BFG sei von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abgewichen, dass mit einem Abrechnungsbescheid auch die strittige Frage beantwortet werden könne, ob die aus einem Abgabenbescheid resultierende Verbuchung deshalb rechtswidrig sei, weil der Abgabenbescheid etwa (z.B. im Rechtsmittelweg) wieder aufgehoben und keine Gutschrift verbucht oder der Abgabenbescheid gar nicht wirksam erlassen worden sei, was auch für die Klärung der Frage einer etwaigen Nichtigkeit der der Buchung zugrunde liegenden Abgabenbescheide gelte (Punkt 2.5).
- Der Umstand, dass Bescheide an eine rechtlich nicht mehr existente Partei ergingen und darüber ein Verfahren geführt werde, stelle jedenfalls eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung dar (Punkt 2.6).
- Nachdem Umsatzsteuerverfahren in den Anwendungsbereich des Unionsrechts fielen, sei auch die GRC anzuwenden. Dadurch, dass in der öffentlichen mündlichen Verhandlung die vorgelegten Beweismittel nicht erörtert und darüber kein Beweisverfahren geführt worden sei, werde die Revisionswerberin in ihrem Recht auf einen wirksamen Rechtsbehelf und ein unparteiisches Gericht verletzt (Art. 47 GRC). Auch aus diesem Grund sei die Revision zuzulassen (Punkt 2.7).
- Die Revision sei auch zulässig, weil die Beurteilung des Revisionsfalles durch das BFG grob fehlerhaft sei und zu einem die Rechtssicherheit beeinträchtigenden, unvertretbaren Ergebnis führe (Punkt 2.8).
21 Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG aufgezeigt.
22 Über dieselbe Abgabenschuldigkeit und über denselben Zeitraum sowie über die fraglichen Tilgungsvorgänge darf nicht wiederholt ein Abrechnungsbescheid ausgestellt und damit mehrmals über dieselbe Frage entschieden werden. Über einen bestimmten Zeitraum und die in diesen Zeitraum fallenden Tilgungstatbestände darf daher nur einmal ein Abrechnungsbescheid erlassen werden (vgl. Ritz/Koran , BAO7, § 216 Tz 10, mwN).
23 Das BFG hat die hier in Rede stehenden Anbringen vom 23. September 2015 und 7. Februar 2022 wie zuvor das Finanzamt als Anträge auf Abrechnung nach § 216 BAO interpretiert, denen dieselben Abgabenschuldigkeiten und Zeiträume zugrunde liegen. Dagegen wendet sich die Revision in ihrem Vorbringen zur Zulässigkeit nicht.
24 Im Zulässigkeitsvorbringen wird weitwendig ausgeführt, warum die Umsatzsteuerverfahren 2006 und 2007 nicht ordnungsgemäß abgeführt und die diese Jahre betreffenden Umsatzsteuerbescheide zu Unrecht bzw. nicht wirksam erlassen worden seien. Dieses Vorbringen stützt aber letztlich nur den Standpunkt des BFG, dass der Erlassung eines (weiteren) Abrechnungsbescheides das Hindernis der entschiedenen Sache entgegensteht. Die behauptete Unrechtmäßigkeit der aus den Umsatzsteuerveranlagungen 2006 und 2007 resultierenden Zahllasten war auch Gegenstand des Antrages vom 23. September 2015.
25 Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG, von denen das rechtliche Schicksal der gegenständlichen Revision abhängt, werden mit dem Vorbringen zur Zulässigkeit nicht aufgezeigt. Die Revision war daher zurückzuweisen.
Wien, am 27. August 2024
Codara Summary
Sachverhalt, Spruch und rechtliche Beurteilung – kompakt zusammengefasst.
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