Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsidenten Dr. Wasniczek und die Räte Dr. Schirmer, Dr. Schimetschek, Dr. Eichler und Dr. Kaupp als Richter, im Beisein des Sektionsrates Dr. Klein als Schriftführer, über die Beschwerde des HG in G gegen den Bescheid der Berufungskommission bei der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 17. Dezember 1959, Zl. S 29 492 I 1959, betreffend Einkommensteuer für das Jahr 1957; Doppelbesteuerung, zu Recht erkannt:
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat seinen Wohnsitz in Österreich. Er hat im Jahre 1957 außer Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie aus Kapitalvermögen einen Ruhegenuß von der Bundesrepublik Deutschland bezogen. Das Finanzamt bezog bei der Ermittlung des Einkommensteuersatzes für die inländischen Einkünfte auch die aus dem Ausland zugeflossenen Ruhebezüge ein. Es berief sich auf die Bestimmungen des Art. 15 des von der Republik Österreich mit der Bundesrepublik Deutschland abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommens, BGBl. Nr. 221/1955. Der Beschwerdeführer berief. Art.15 Abs. 3 des erwähnten Abkommens enthalte nur die Ermächtigung des Wohnsitzstaates, die ausländischen Einkünfte bei der Festsetzung des Steuersatzes für die inländischen Einkünfte zu berücksichtigen. Da es sich um eine „Kann-“, nicht um eine „Muß-Vorschrift“ handle, sei nach den Bestimmungen des österreichischen Bundesverfassungsgesetzes ein Gesetz notwendig, um die in dem Abkommen enthaltene Ermächtigung für die österreichischen Steuerpflichtigen rechtsverbindlich zu machen. Der Beschwerdeführer begehrte die Bemessung der Einkommensteuer von seinen inländischen Einkünften nach dem im § 32 EStG vorgesehenen Steuersatz ohne Rücksicht auf das aus dem Ausland zugeflossene Diensteinkommen.
Die Berufungskommission wies die Berufung ab. Das Doppelbesteuerungsabkommen eröffne beiden Vertragsstaaten die Möglichkeit, bei der Ermittlung des Steuersatzes auch die ausländischen Einkünfte einzubeziehen oder auszuscheiden. Bei dieser Rechtslage müsse es der obersten Steuerbehörde freigestellt sein, Weisungen zur einheitlichen Handhabung des Doppelbesteuerungsabkommens zu erlassen. Eine solche Regelung sei durch den Erlaß des Bundesministeriums für Finanzen vom 23.April 1958, Amtsblatt der österreichischen Finanzverwaltung Nr. 122, getroffen worden. Sie werde den wirtschaftlichen und steuerlichen Erfordernissen gerecht, weil nicht allein ein im Ausland erzielter Gewinn, sondern auch ein Verlust bei der Berechnung des Steuersatzes für das inländische Einkommen berücksichtigt werde.
Die gegen diesen Bescheid beim Verwaltungsgerichtshof erhobene Beschwerde geht davon aus, daß im Hinblick auf die Bestimmungen des § 5 des Finanzverfassungsgesetzes öffentliche Abgaben nur auf Grund von Gesetzen erhoben werden dürfen. Der Einkommensteuertarif sei im § 32 EStG gesetzlich festgelegt. Abweichungen von diesem Tarif seien entweder im Einkommensteuergesetz selbst (z.B. § 34 oder § 93 Abs.3) vorgesehen oder könnten in anderen Steuergesetzen angeordnet werden. Art. 15 Abs.3 des Doppelbesteuerungsabkommens enthalte aber nur die Ermächtigung, eine gesetzliche Anordnung zu erlassen. Der im angefochtenen Bescheid bezogene Erlaß des Bundesministeriums für Finanzen sei eine unverbindliche Verwaltungsanweisung. Sollte der Verwaltungsgerichtshof diese jedoch als Rechtsverordnung ansehen, möge die Überprüfung ihrer Gesetzmäßigkeit durch den Verfassungsgerichtshof beantragt werden.
Der Verwaltungsgerichtshof hat. erwogen:
Der Beschwerdeführer hat seinen Wohnsitz im Inland. Er ist daher gemäß § 1 Abs. 1 EStG in Österreich unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht erstreckt sich auf sämtliche Einkünfte. Nach § 2 Abs. l EStG bemißt sich die Einkommensteuer nach dem Einkommen, das der Steuerpflichtige innerhalb eines Kalenderjahres bezogen hat. Das steuerpflichtige Einkommen wiederum setzt sich nach § 2 Abs. 3 EStG aus den Einkünften der dort genannten Einkunftsarten zusammen. Die Einkommensteuer bemißt sich nach dem im § 32 Abs. 6 EStG niedergelegten progressiven Steuertarif. Der Beschwerdeführer unterliegt daher der Einkommensteuer grundsätzlich mit sämtlichen Einkünften, die er im Jahre 1957 bezogen hat, und die Höhe der Einkommensteuer richtet sich nach seinem ganzen Einkommen, das alle im § 2 Abs. 3 EStG genannten Einkünfte, also auch Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit umfaßt und zwar gleichgültig, ob sie aus dem In- oder Ausland erfließen. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs. 1 Z. 2 EStG u.a. Ruhegenüsse für frühere Dienstleistungen. Daß es sich bei den Bezügen, die der Beschwerdeführer als Landgerichtsdirektor i.R. von der Bundesrepublik Deutschland erhält, um derartige Ruhegenüsse handelt, ist unbestritten. Mithin waren diese Bezüge grundsätzlich in Österreich als Bestandteil des Einkommens des Beschwerdeführers bei der Einkommenbesteuerung dem im Steuertarif des § 32 Abs. 6 EStG vorgesehenen Steuersatz zu unterwerfen. Nun bestimmt aber Art. 10 Abs.1 des zwischen der Republik Österreich und der Bundesrepublik Deutschland abgeschlossenen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen, Vermögen usw. (BGBl. Nr. 221/1955): „Bezieht eine natürliche Person mit dem Wohnsitz in einem der Vertragsstaaten Einkünfte aus ... Ruhegehältern ..., die der andere Staat ... für eine ... frühere Dienstleistung ... gewahrt, so hat der andere Staat das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte.“ Nach der erwähnten Bestimmung darf also der Ruhegehalt, den der Beschwerdeführer von der Bundesrepublik Deutschland erhält, in Österreich nicht der Einkommensteuer unterzogen werden. Dadurch wird aber keine Ausnahme von dem Grundsatz geschaffen, daß ein unbeschränkt Steuerpflichtiger mit seinen sämtlichen Einkünften in Österreich der Einkommensteuer unterliegt und daß dessen Besteuerung nach dem im § 32 Abs.6 EStG. für das „Einkommen“, also die Gesamteinkünfte nach Ausgleich mixt eventuellen Verlusten, vorgesehenen Steuersatz vorzunehmen ist. Die Steuer darf lediglich von gewissen Einkommensteilen, hinsichtlich deren das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland zusteht, nicht von Österreich erhoben werden. Darin erschöpft sich der Sinn und Zweck eines Abkommens zur Vermeidung von Doppelbesteuerungen. Es soll nicht dazu dienen, einen im Inland unbeschränkt Einkommensteuerpflichtigen vor der Anwendung des progressiven Steuersatzes zu schützen. Ein solches Ergebnis würde auch dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung widersprechen und gerade das Gegenteil von dem herbeiführen, was mit einem Vertrag zur Vermeidung von Doppelbesteuerungen bezweckt ist. Die aufgezeigte Rechtslage wird durch die Bestimmung des Art.15 Abs. 3 des vorerwähnten Abkommens nur verdeutlicht, indem dem Wohnsitzstaat das Recht zugestanden wird, die Steuern von den ihm zur Besteuerung überlassenen Einkünften nach dem Satz zu erheben, der dem gesamten Einkommen des Steuerpflichtigen entspricht. Der Vertragsbestimmung kommt auch ihrem Wortlaute nach lediglich die Bedeutung einer Abgrenzung der Besteuerungsrechte der Vertragspartner zu. Die Heranziehung des Beschwerdeführers zur Einkommensteuer mit dem seinem gesamten Einkommen entsprechenden Steuersatz des § 32 Abs. 6 EStG aber ist schon systemmäßig in den Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes begründet. Mithin bedurfte es keiner weiteren generellen Rechtsnorm, um den Beschwerdeführer im gegebenen Umfang zur Einkommensteuer heranzuziehen. Infolgedessen gehen auch die Ausführungen der Beschwerde hinsichtlich des Erlasses des Bundesministeriums für Finanzen, mit dem der gesetzmäßige Besteuerungsvorgang angeordnet wurde und der nichts anderes als eine die einheitliche Handhabung der gesetzlichen Bestimmungen sicherstellende Verwaltungsanweisung ist, ins Leere.
Die Beschwerde mußte demnach gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1952 abgewiesen werden.
Wien, am 21. Oktober 1960
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RIS