Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin ***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerde vom 23. September 2021 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom 14. September 2021 betreffend Einkommensteuer 2020 Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht erkannt:
I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird gleichlautend wie die Beschwerdevorentscheidung vom 14.10.2021 abgeändert.
II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Strittig ist in gegenständlichem Beschwerdeverfahren, neben der Geltendmachung von Reiseaufwendungen und Aufwendungen im Rahmen von Homeoffice-Tätigkeiten, die Berechnung der Einkommensteuer im Zusammenhang mit der Berücksichtigung ausländischer Einkünfte und von sonstigen Bezügen nach § 67 EStG 1988.
In seiner Einkommensteuererklärung für das Jahr 2020 machte der Beschwerdeführer (in der Folge: Bf) zur Ermittlung seiner Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit Werbungskosten für Fachliteratur in der Höhe von 174,00 Euro sowie sonstige Werbungskosten in der Höhe von insgesamt 900,00 Euro geltend.
Im Zuge einer Vorhaltsbeantwortung erklärte der Bf für das Jahr 2020 zudem Einnahmen nach § 109a EStG 1988 in der Höhe von insgesamt 5.087,80 Euro und machte im Zuge dessen damit in Zusammenhang stehende Reise- und Fahrtspesen in der Höhe von insgesamt 1.183,68 Euro geltend. Davon entfielen 316,80 Euro (6 Stunden à 2,20 Euro für insgesamt 24 Tage) auf Tagesgelder.
Im Rahmen der Veranlagung vom 14.09.2021 wurden die vom Bf beantragten Diäten in der Höhe von insgesamt 316,80 Euro im Zusammenhang mit seiner selbständigen Tätigkeit nicht zur Gänze berücksichtigt, sondern auf einen Betrag von 66,00 Euro gekürzt. Dies begründete die belangte Behörde damit, dass mit Fahrten, die über einen längeren Zeitraum zum (selben) Ort der Tätigkeit erfolgen, es zu einem weiteren Mittelpunkt der Tätigkeit komme und somit nur fünf Tage zustehen würden. Nach Berücksichtigung des entsprechenden Gewinnfreibetrages ergaben sich Einkünfte aus selbständiger Arbeit in der Höhe von 3.614,79 Euro.Die vom Bf in der Einkommensteuererklärung beantragten Werbungskosten berücksichtigte die belangte Behörde bei der Ermittlung der Einkommensteuer 2020 zur Gänze nicht.Neben den genannten inländischen Einkünften aus selbständiger und nichtselbständiger Arbeit, erzielte der Bf im gegenständlichen Jahr auch ausländische Einkünfte in der Höhe von 5.760,00 Euro. Diese wurden im Rahmen der Veranlagung durch die belangte Behörde unter Kennzahl 453 nacherfasst und als Progressionseinkünfte zur Ermittlung des Durschnittsteuersatzes berücksichtigt.
Gegen genannten Bescheid erhob der Bf mit 23.09.2021 Beschwerde und führte er darin aus, dass bei der Veranlagung zur Einkommensteuer bei den ausländischen Einkünften nicht berücksichtigt wurde, dass er bereits Steuern in der Höhe von 25 % dafür bezahlt habe und diese nicht entsprechend angerechnet worden seien.Die Diäten seien aus seiner Sicht auch zu Unrecht gekürzt worden, da er nicht fünf Tage am Stück an einem Ort gearbeitet habe, sondern diese selbständige Tätigkeit nur einmal in der Woche ausübe. Zudem begehrte er die volle Anerkennung der von ihm geltend gemachten "Corona Werbungskosten" (gemeint war hier wohl das Homeoffice-Pauschale), da er mehr als 26 Tage und somit überwiegend von zuhause gearbeitet habe. Weiters beantragte er Werbungskosten in der Höhe von 450,00 Euro und damit zusammenhängende Fahrtkosten in der Höhe von 126,00 Euro, welche ihm im Rahmen der beruflichen Neuorientierung entstanden seien.
Mit Beschwerdevorentscheidung vom 14.10.2021 änderte die belangte Behörde den Bescheid vom 14.09.2021 dahingehend ab, dass Werbungskosten in der Höhe von 750,00 Euro berücksichtigt wurden. Diese setzten sich aus Kosten für Fachliteratur in der Höhe von 174,00 Euro , Werbungskosten im Zuge der beruflichen Neuorientierung in der Höhe von 450,00 Euro sowie zugehöriger Fahrtkosten in der Höhe von 126,00 Euro zusammen.Ausgaben für das Homeoffice-Pauschale wurden weiterhin nicht berücksichtigt, mit der Begründung, dass hierfür kein entsprechender Nachweis erbracht worden sei.Die Tagesgelder im Rahmen der selbständigen Tätigkeit des Bf anerkannte die belangte Behörde weiterhin nur für fünf Tage, da, so die Begründung, der Mittelpunkt der Tätigkeit auch bei nicht durchgehender, regelmäßiger Tätigkeit nach fünf Tagen neu begründet werde.Zudem führte die belangte Behörde aus, dass eine Anrechnung der im Ausland abgeführten Steuer nicht möglich sei, da die Auslandseinkünfte mit der Befreiungsmethode nur für die Ermittlung des Steuersatzes für das Inlandseinkommen berücksichtigt worden sei, da es sich um Progressionseinkünfte gehandelt habe.
Mit Vorlageantrag vom 22.10.2021 beantragte der Bf die Entscheidung über die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht. Darin führte er aus, dass es bei Anwendung der Befreiungsmethode seinen Berechnungen nach zu einer Einkommensteuergutschrift in der Höhe von 1.684,73 Euro und nicht, wie in der Beschwerdevorentscheidung berechnet, von 779,00 Euro komme.Seinem Vorlageantrag legte er auch entsprechende Berechnungen bei, die genannte Werte belegen sollten und beantragte der Bf die Neuberechnung der Einkommensteuer entsprechend seiner Berechnungsbeilage.Im Vorlageantrag des Bf wurde die Höhe der nunmehr in der Beschwerdevorentscheidung anerkannten Werbungskosten und die geltend gemachten Reisekosten im Zusammenhang mit der Ermittlung seiner Einkünfte nach § 109a EStG nicht nochmalig durch den Bf gerügt. In seinen Berechnungen ging der Bf auch von den Einkünften in der Höhe aus, wie sie sich aus der Beschwerdevorentscheidung ergaben. Im Vorlageantrag wendete der Bf nur mehr Fehler hinsichtlich der Berechnung zur Berücksichtigung seiner ausländischen Einkünfte ein und machte keine weiteren Vorbringen mehr bezogen auf die Höhe der Werbungskosten und Betriebsausgaben.
Mit Vorlagebericht vom 07.04.2022 übermittelte die belangte Behörde die Beschwerde zur Entscheidung an das Bundesfinanzgericht. Zu dem vom Bf beanstandeten Rechenfehler führte die belangte Behörde aus, dass vom Bf bei der Berechnung die Steuer für die sonstigen Bezüge gem. § 67 Abs 1 EStG 1988 in Höhe von 903,64 Euro nicht berücksichtigt worden sei und es daher zur der von ihm angeführten Differenz gekommen sei.Hinsichtlich der vom Bf beantragten Werbungskosten führte die belangte Behörde aus, dass im Rahmen der Beschwerdevorentscheidung bereits Kosten für Fachliteratur mit 174,00 Euro, Reisekosten mit 126,00 Euro und sonstige Werbungskosten mit 450,00 Euro berücksichtigt worden seien. Die Behörde beantragte den Einkommensteuerbescheid vom 14.09.2021 im Sinne der Beschwerdevorentscheidung vom 14.10.2021 abzuändern.
Die Beschwerdesache wurde der nunmehr zuständigen Gerichtsabteilung des Bundesfinanzgerichts aufgrund einer Verfügung des Geschäftsverteilungsausschusses iZm der Pensionierung der bisherigen Richterin mit 01.07.2025 zugeteilt.
Mit Beschluss vom 08.01.2026 ersuchte das Bundesfinanzgericht die belangte Behörde um Übermittlung von Unterlagen zu den geltend gemachten Werbungskosten und Betriebsausgaben, welche mit 15.01.2026 erfolgte.
Der Bf hatte im Jahr 2020 seinen Wohnsitz und Lebensmittelpunkt in Österreich, ***Bf1-Adr***.
Der Bf erzielte im streitgegenständlichen Jahr inländische Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit nach § 109a EStG als Vortragender für die ***B GmbH*** sowie Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit.
Zur Ausübung seiner Vortragstätigkeit fuhr er einmal wöchentlich zum selben Vortragsort.
Im Rahmen seiner unselbständigen Tätigkeit bezog der Bf sonstige Bezüge gem. § 67 Abs 1 EStG 1988 (nach Abzug der Sozialversicherungsbeiträge) in der Höhe von 15.680,70 Euro.
Zudem erzielte er Einkünfte aus unselbständiger Tätigkeit in Slowenien in der Höhe von 5.760,00 Euro. Dabei wurden seitens des slowenischen Arbeitgebers Steuern in der Höhe von 1.440,00 Euro einbehalten. Auszahlende Stelle war die ***A d.o.o.***. .
Die mit der Steuererklärung geltend gemachten Werbungskosten in der Höhe von insgesamt 1.074,00 Euro wurden im Rahmen der Beschwerdevorentscheidung in der Höhe von 750,00 Euro anerkannt. Nicht anerkannt wurden vom Bf als "Corona-Kosten" bezeichnete Aufwendungen. Für diese wurden vom Bf auch keinerlei Nachweise erbracht. Die, im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte nach § 109a EStG, in der Höhe von 1.183,68 Euro geltend gemachten Reiseaufwendungen wurden sowohl im Erstbescheid als auch in der Beschwerdevorentscheidung in der Höhe von 932,00 Euro anerkannt. Hiervon entfielen 866,00 Euro auf Fahrtkosten und 66,00 Euro auf Tagesgelder (jeweils 6 Stunden für fünf Tage). Die restlichen Tagesgelder in der Höhe von 250,80 Euro, welche vom Bf für einen Zeitraum von über fünf Tagen geltend gemacht wurden, wurden von der belangten Behörde nicht anerkannt.
Gegenständlicher Sachverhalt ergibt sich aus dem, dem Gericht vorliegenden, schriftlichen Akteninhalt und aus der Abfrage öffentlicher Register.
Insbesondere die Tatsache, dass der Bf in streitgegenständlichem Jahr seinen Wohnsitz in Österreich hatte, ergibt sich aus der Abfrage des Zentralen Melderegisters.
Zum Nachweis der im Jahr 2020 bestehenden Dienstverhältnisse liegen dem Gericht die jeweiligen Lohnzettel für das Jahr 2020 vor. Aus diesen sind die jeweiligen Bezüge, insbesondere die sonstigen Bezüge nach § 67 Abs 1 EStG 1988, ersichtlich.
Die Höhe der ausländischen Einkünfte sowie die auszahlende Stelle ergeben sich zum einen aus den jährlichen Kontrollmitteilungen sowie aus der dem Bundesfinanzgericht vorliegenden Bestätigung des slowenischen Dienstgebers über die im Zeitraum vom 01.01. bis 31.12.2020 ausbezahlten Beträge.
Dem Gericht liegt auch das vom Bf erstellte Berechnungsblatt zur Berechnung der Einkommensteuer 2020 samt der seitens der belangten Behörde dazu vorgenommenen Anmerkungen vor.
Hinsichtlich der beantragten "Corona-Kosten" wurde seitens des Bf kein Nachweis über Aufwendungen im Zusammenhang mit seiner unselbständigen Tätigkeit erbracht.
Zum Nachweis der Tagesgelder liegt dem Gericht eine Bestätigung der ***B GmbH*** vom 04.02.2021 vor, in welcher ersichtlich ist, dass der Bf ein Gesamthonorar von 5.087,80 Euro erhalten hat, wovon 866,88 Euro auf Fahrtkosten entfielen. Darauf war handschriftlich vermerkt, dass Diäten für 24 Tage zu je 6 Stunden beantragt wurden.
Dagegensprechende Umstände wurden von keiner der Parteien vorgebracht und sind auch nicht ersichtlich, weswegen das Bundesfinanzgericht den festgestellten Sachverhalt gem. § 167 Abs 2 BAO als erwiesen annehmen kann.
Zu den vom Bf beantragten "Corona-Kosten" ist auszuführen:
Mit § 16 Abs 1 Z 7a lit a und lit b EStG 1988 wurde normiert, dass für jene beruflichen Tätigkeiten, die außerhalb des Arbeitszimmers gemäß § 20 Abs 1 Z 2 lit d EStG 1988 in der Wohnung ganz oder teilweise stattfinden, zum einen Werbungskosten für ergonomisches Mobiliar und zum anderen eine allfällige Differenz auf das vom Arbeitgeber nach § 26 EStG 1988 steuerfrei auszahlbare Home-Office-Pauschale geltend gemacht werden können.
Nach § 16 Abs 1 Z 7a lit a EStG 1988 bestand, nach § 124b Z 374 EStG 1988 erstmalig für die Veranlagung 2020 die Möglichkeit, Werbungskosten für "ergonomisch geeignetes Mobiliar" im Ausmaß von 150,00 € abzusetzen, sofern die Tätigkeit im Homeoffice mindestens 26 Tage im Kalenderjahr betrug. Es mussten hierfür tatsächliche Ausgaben vorliegen. Da vom Bf diesbezüglich keinerlei Nachweise erbracht wurden, war eine Geltendmachung der Werbungskosten nach § 16 Abs 1 Z 7a lit a EStG 1988 nicht möglich.
Eine Inanspruchnahme des Pauschales nach § 16 Abs 1 Z 7a lit b EStG 1988 im Jahr 2020 war in gegenständlichem Fall ebenfalls nicht möglich, da genannte Bestimmung nach § 124b Z 373 EStG 1988 erst ab der Veranlagung 2021 bzw. für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 31.12.2020 enden, angewendet werden kann.
Zu den durch die belangte Behörde im Rahmen der Beschwerdevorentscheidung nicht anerkannten Tagesgeldern ist anzuführen:
Mehraufwendungen für Verpflegung (Tagesgelder) dürfen im Veranlagungsjahr 2020 nach § 4 Abs 5 EStG 1988 iVm § 26 Z 4 EStG 1988 bei ausschließlicher betrieblicher Veranlassung der Reise, wenn diese länger als 3 Stunden dauert, mit 2,20 Euro pro angefangene Stunde als Betriebsausgabe abgesetzt werden. Das Verständnis des Begriffs "Reise" erfordert es jedoch, dass bei Aufenthalt an einem Ort, der als Mittelpunkt der Tätigkeit angesehen werden muss, eben keine solche Reise mehr vorliegt. Von einem solchen Mittelpunkt der Tätigkeit ist immer bei längerem Aufenthalt am selben Ort auszugehen. Ein längerer Aufenthalt kann auch bei wiederkehrenden Beschäftigungen an einzelnen nicht zusammenhängenden Tagen vorliegen. Die Judikatur geht davon aus, dass bei regelmäßig wiederkehrenden (mindestens einmal wöchentlichen) Tätigkeiten nach einer Anfangsphase von fünf Tagen ein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit gegeben ist. (VwGH vom 02.08.1995, 93/13/0099).
Die belangte Behörde hat daher Tagesgelder für die ersten fünf Tage anerkannt, jene für die Tage darüber hinaus aber mit der Begründung des neuen Mittelpunkts der Tätigkeit aus oben genannten Gründen zu Recht versagt.
In gegenständlichem Fall gilt es zudem zu prüfen, ob Österreich für die im Ausland erzielten Einkünfte ein Besteuerungsrecht zukommt und ob die Berechnung (unter Berücksichtigung des § 67 Abs 1 EStG 1988) korrekt erfolgte:
Nach § 1 Abs 2 EStG 1988 unterliegen Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, der unbeschränkten Steuerpflicht. Diese erstreckt sich auf alle in- und ausländischen Einkünfte. Einen Wohnsitz nach § 26 Abs 1 BAO hat jemand dort, wo er eine Wohnung innehat unter Umständen, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Voraussetzung dafür ist das Innehaben einer Wohnung, somit die rechtliche und tatsächliche Möglichkeit, über die Wohnung zu verfügen bzw. sie jederzeit für den Wohnbedarf benützen zu können (vgl. auch VwGH vom 26.11.1991, 91/14/0041; VwGH vom 17.09.1992, 91/16/0138 sowie VwGH vom 03.07.2023, 99/15/0104).
Aufgrund des vorliegenden Sachverhaltes gilt es für das Bundesfinanzgericht als erwiesen, dass der Bf über eine solche oben angeführte Wohnung nach § 26 BAO im streitgegenständlichen Zeitraum verfügt hat.
Somit ist festzuhalten, dass der Bf im Beschwerdezeitraum der unbeschränkten österreichischen Steuerpflicht mit seinem gesamten Welteinkommen unterliegt.
In der Folge ist in einem zweiten Schritt zu beurteilen, ob das Besteuerungsrecht Österreichs durch ein Doppelbesteuerungsabkommen eingeschränkt wird (VwGH vom 26.02.2015, 2012/15/0035 sowie VwGH vom 23.02.2017, Ro 2014/15/0050).
In gegenständlichem Fall ist daher das Abkommen zwischen der Republik Österreich und der Republik Slowenien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BGBl III Nr. 4/1999, zuletzt geändert durch BGBl III. Nr. 93/2018 (in der Folge: DBA Slowenien) anzuwenden.
Die maßgeblichen Bestimmungen lauten dabei wie folgt:
Artikel 15
Unselbständige Arbeit
(1) Vorbehaltlich der Artikel 16, 18, 19 und 20 dürfen Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so dürfen die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden.
(2) Ungeachtet des Absatzes 1 dürfen Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person für eine im anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat besteuert werden, wenn
a) der Empfänger sich im anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage während des betreffenden Kalenderjahres aufhält und
b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat ansässig ist, und
c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat hat.
(3) ….
Artikel 24
Vermeidung der Doppelbesteuerung
Die Doppelbesteuerung wird wie folgt vermieden:
(1) In Österreich:
a) Bezieht eine in Österreich ansässige Person Einkünfte oder hat sie Vermögen und dürfen diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen in Slowenien besteuert werden, so nimmt Österreich vorbehaltlich der lit. b und c diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung aus.
b) Bezieht eine in Österreich ansässige Person Einkünfte, die nach den Artikeln 10, 11 und 12 in Slowenien besteuert werden dürfen, so rechnet Österreich auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der in Slowenien gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der vor der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die aus Slowenien bezogenen Einkünfte entfällt.
c) Einkünfte oder Vermögen einer in Österreich ansässigen Person, die nach dem Abkommen von der Besteuerung in Österreich auszunehmen sind, dürfen gleichwohl in Österreich bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen oder Vermögen der Person einbezogen werden.
d) Einkünfte, die eine in Österreich ansässige Person bezieht und die in Österreich als Einkünfte betrachtet werden, die auf Grund dieses Abkommens in Slowenien zu besteuern sind, dürfen dessen ungeachtet in Österreich besteuert werden, wenn Slowenien diese Einkünfte nach Durchführung eines Verständigungsverfahrens auf Grund dieses Abkommens von der Steuer befreit.
(2) …..
Nach Art 4 Abs 1 DBA Slowenien ist der Bf in Österreich ansässig.
Aus genannten Bestimmungen ergibt sich weiters für die in Slowenien erzielten Einkünfte, dass diese nach Art 15 Abs 1 DBA Slowenien auch dort, also dem Tätigkeitsstaat, besteuert werden dürfen. Die kumulativ zu erfüllenden Voraussetzungen des Abs 2 leg cit treffen nicht zu und es bleibt beim Besteuerungsrecht Sloweniens gem. Abs 1.
Um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden, sieht Art 24 Abs 1 lit a DBA Slowenien vor, dass Österreich die in Slowenien erzielten Einkünfte von der Besteuerung auszunehmen hat (Befreiungsmethode). Nach Art 24 Abs 1 lit c DBA Slowenien gilt jedoch der Progressionsvorbehalt, womit Österreich die ausländischen Einkünfte bei der Berechnung des in Österreich zur Anwendung kommenden Steuersatzes berücksichtigen darf.
Die belangte Behörde hat daher im Rahmen der Beschwerdevorentscheidung korrekterweise die Befreiungsmethode samt Progressionsvorbehalt bezogen auf die ausländischen Einkünfte in Slowenien angewendet.
In weiterer Folge sind bei der Berechnung der Einkommensteuer für das Jahr 2020 Bezüge gem. § 67 Abs 1 EStG 1988, insbesondere einmalige Bezüge, (wie zum Beispiel der 13. Und 14. Monatsbezug) die der Arbeitnehmer neben seinem laufenden Lohn von demselben Arbeitgeber erhält, für die ersten 620,00 Euro mit einem Steuersatz von 0% und für die nächsten 24.380,00 Euro mit einem Steuersatz von 6% zu besteuern.
Da die belangte Behörde für die ersten 620,00 Euro der vom Bf erzielten sonstigen Bezüge einen Steuersatz von 0% anwendete und in der Folge für die restlichen 15.060,70 Euro 6%, ergibt sich somit die Steuer für die sonstigen Bezüge in der Höhe von 903,64 Euro ebenfalls zu Recht.
Die Berechnung der Einkommensteuer für das Jahr 2020 erfolgte daher durch die belangte Behörde in korrekter Weise.
Aus genannten Gründen war daher spruchgemäß zu entscheiden.
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Eine derartige Rechtsfrage liegt nicht vor, da im gegenständlichen Fall von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht abgewichen wurde bzw. ergeben sich die Rechtsfolgen unmittelbar und eindeutig aus den gesetzlichen Bestimmungen, weshalb eine Revision nicht zuzulassen war.
Graz, am 16. März 2026
Codara Summary
Sachverhalt, Spruch und rechtliche Beurteilung – kompakt zusammengefasst.
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