Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Thoma und die Hofrätin Dr. Reinbacher sowie den Hofrat Dr. Bodis als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Kittinger, LL.M., über die Revision des Finanzamtes Österreich (Dienststelle Sonderzuständigkeiten) in 1030 Wien, Marxergasse 4, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 30. März 2023, RV/7104092/2018, betreffend Rechtsgeschäftsgebühr (mitbeteiligte Partei: K GmbH in T, vertreten durch die KPMG Austria GmbH Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft in 4020 Linz, Kudlichstraße 41), den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
Der Bund hat der mitbeteiligten Partei Aufwendungen in der Höhe von € 1.106,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
1 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde der Mitbeteiligten gegen den Bescheid des revisionswerbenden Finanzamtes vom 15. Juni 2018mit dem gegenüber der Mitbeteiligten (als Pächterin) für einen Nachtrag zu einem Pachtvertrag Rechtsgeschäftsgebühr gemäß § 33 TP 5 Abs. 1 Z 1 GebG (gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig) festgesetzt wurde teilweise Folge, indem es die Gebühr (endgültig) neu festsetzte. Die Revision an den Verwaltungsgerichtshof erklärte das Bundesfinanzgericht gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG für nicht zulässig.
2 Das Bundesfinanzgericht stellte nach Wiedergabe des Verfahrensgeschehens und soweit wesentlich fest, die Mitbeteiligte habe am 3. Dezember 2016 (als Pächterin) mit der C KG (als Verpächterin) einen Pachtvertrag über bestimmte, im Pachtvertrag näher definierte (im Erdgeschoß eines Einkaufszentrums gelegenen) Flächen im Gesamtausmaß von 127,23 m 2 (Top A, B und B1) abgeschlossen.
3 Der (bereits vergebührte) Pachtvertrag habe im Teil B unter Punkt 1.6. folgende Regelung enthalten:
„1.6. Für die Dauer des Pachtvertrages nach erfolgter Übergabe des Pachtgegenstandes erteilt der Pächter vorab seine Zustimmung zur Verlegung des Standortes seines Pachtgegenstandes innerhalb des Einkaufzentrums [C], wenn dies aus Gründen der Angebotsoptimierung, zum Zwecke der Ansiedlung weiterer Pächter, im Zuge der Erweiterung des Einkaufszentrums [C] oder ähnliches vom Verpächter verlangt wird. Der Verpächter wird dem Pächter eine möglichst gleich große und gleichwertige Fläche wie die vertragsgegenständliche Fläche zuordnen. Die Kosten dieser Übersiedlung einschließlich einer allfälligen Rechtsgeschäftsgebühr werden vom Verpächter getragen. Der Pächter verpflichtet sich lediglich, einen Nachtrag zu diesem Pachtvertrag, beinhaltend die neue Pachtfläche, zu unterfertigen. Ansonsten verzichtet der Pächter auf die Geltendmachung von Schadenersatzansprüchen im Zusammenhang mit der Änderung des Pachtgegenstandes und der Übersiedlung.
Dem Pächter ist bekannt, dass der Verpächter im Einkaufszentrum [C] umfangreiche Umbauarbeiten und Flächenoptimierungsmaßnahmen plant und wird vom Verpächter insbesondere beabsichtigt, die Geschäftsflächen [Top A, B und B1] in eine Shop Einheit zu verbinden. Hinsichtlich dieser beabsichtigten Flächenzusammenlegung erteilt der Pächter unter der Bedingung, dass demselben eine gleichwertige und möglichst gleich große Geschäftsfläche angeboten wird, schon jetzt seine Zustimmung, wobei die neue Geschäftsfläche einen Ausstattungsgrad wie der Bestandgegenstand [Top X] im [Einkaufszentrum X] aufzuweisen hat. Im Falle einer Übersiedelung bzw. Flächenzusammenlegung im vorangeführten Sinne endet selbstredend auch das Nutzungsrecht an der vertragsgegenständlichen Fläche im Bereich des gläsernen Mall-Geländers vor der Geschäftsräumlichkeit [Top B] (Kundensitzbereich bzw. eine ‚Warte Couch‘).“
4 Nach der im Teil A, Punkt 4. des Pachtvertrags getroffenen Regelung beginne das Pachtverhältnis mit 1. Oktober 2016 und werde auf die bestimmte Dauer von 7 Jahren mit einer einmaligen Option auf Verlängerung um weitere 7 Jahre abgeschlossen.
5 Der Pachtzins bestehe aus einem (festen) Basispachtzins pro m 2 und einem (variablen) Umsatzpachtzins. Daneben habe die Mitbeteiligte Betriebs- und Nebenkosten sowie einen Werbekostenbeitrag je m 2 Geschäftsfläche zu leisten.
6 Der (verfahrensgegenständliche) am 29. Jänner 2018 abgeschlossene 1. Nachtrag zum Pachtvertrag habe auszugsweise folgenden Inhalt:
„1. Vertragsgrundlagen; Ausgangssituation:
1.1. Der Verpächter ist Eigentümer des Einkaufszentrums [C] in [Y]. Der Pächter hat Pachtvertrag vom 03.12.2016 die im vorgenannten Einkaufszentrum gelegenen Geschäftsflächen mit der Bezeichnung [Top A und B] in Bestand genommen. Festgehalten wird, dass im vorgenannten Pachtvertrag auch die Fläche mit der Bezeichnung [Top B1] vertragsgegenständlich war. Diese Fläche ist nunmehr Teil der Geschäftsfläche [Top B] und wird aus diesem Grunde die Fläche mit der Bezeichnung [Top B1] nicht mehr gesondert angeführt. [...]
Die Lage und das Ausmaß des Bestandgegenstandes [Top A und B] ist im Lageplan Beilage ./2, welcher einen integrierenden Bestandteil dieses Vertrages bildet, ersichtlich. Der Pächter betreibt im vorangeführten Bestandgegenstand einen Friseursalon [...].
Der Verpächter wird im Einkaufszentrum [C] in den Jahren 2018/2019 diverse Umbauten sowie Nutzflächenoptimierungen vornehmen und dabei auch Geschäftsflächen übersiedeln. Die vom Verpächter geplanten Maßnahmen erfolgen jedenfalls mit Wissen und Zustimmung des Pächters.
1.2. Im Hinblick auf diese beabsichtigten Maßnahmen kommen die Vertragsparteien darüber überein, dass der Pächter von der Geschäftsräumlichkeit [Top A und B] in die im 1. Obergeschoss des Einkaufszentrums [C] gelegene Geschäftsräumlichkeit [Top N] mit einer Fläche von rund 130,91 m 2 übersiedelt, wobei die Bestimmungen des Pachtvertrages vom 03.12.2016 sowie die Vereinbarung über die Verlängerung der Werbereinrichtungen - mit Ausnahme dieser vorgenannten Änderung des Bestandobjektes sowie den in diesem Nachtrag in diesem Zusammenhang ausdrücklich vereinbarten Änderungen - vollinhaltlich aufrecht bleiben. Das bedeutet, dass in Folge dieses Nachtrages künftig die Geschäftsräumlichkeit [Top N] (‚Neufläche‘) anstelle der bisherigen Geschäftsräumlichkeit [Top A und B] (‚Altfläche‘) den Pachtgegenstand darstellen wird. [...]
2. Neuer Pachtgegenstand [Top N], Vertragsänderungen, Ausstattung, Übergabe:
2.1. Die Vertragsparteien vereinbaren Teil A, Punkt 1. ‚Pachtgegenstand‘ des vorangeführten Pachtvertrages dahingehend zu ändern, dass den Gegenstand des Pachtvertrages vom 03.12.2016 künftig die Geschäftsräumlichkeit [Top N] im 1. Obergeschoss des Einkaufszentrums [C] gelegen mit einer Fläche von rund 130,91 m 2 bildet. Die Lage und das Ausmaß dieses Bestandobjektes ist in dem Lageplan Beilage ./l, der einen integrierenden Bestandteil dieses Vertrages bildet, ersichtlich.
[...]
2.3. Die Übergabe des Pachtgegenstandes [Top N] erfolgt voraussichtlich im Februar 2018, wobei der genaue Übergabetermin [...] vom Verpächter zumindest 14 Tage vor geplanter Übergabe bekanntgegeben wird.
[...]
2.4. Der Pachtzins, die Betriebs und Nebenkosten bzw., das Betriebs und Nebenkostenakonto sowie Werbekostenbeiträge für den Pachtgegenstand [Top A und B] (‚Altfläche‘) sind bis zum Tag der Eröffnung des Betriebes im neuen Pachtgegenstand [Top N] (‚Neufläche‘) zu bezahlen. Ab diesem Zeitpunkt beginnt die Kostenverrechnung für den Pachtgegenstand [Top N].
[...]
3.1. Der Pächter verpflichtet sich, den von ihm in Bestand genommen Pachtgegenstand, und zwar das Geschäftslokal [Top A und B], [...] zum Zwecke des Umbaus und der Neuvermietung spätestens binnen 7 Tagen nach erfolgter Eröffnung des neuen Pachtgegenstandes [Top N] im Einkaufszentrum [C] zu übergeben; ein diesbezügliches Bestandrecht an dieser Geschäftsräumlichkeit endet spätestens zu diesem Zeitpunkt [...].
5. Sonstige Vereinbarungen
5.1. Die Kosten für die Errichtung dieses Nachtrags sowie die mit wechselseitiger Unterfertigung dieses Nachtrags anfallende Rechtsgeschäftsgebühr werden vom Pächter unter völliger Schad- und Klagloshaltung des Verpächters getragen. Der Pächter hat keinen Beitrag zu den Vertragserrichtungskosten zu leisten. Die Kosten der eigenen rechtsfreundlichen und/oder steuerlichen Beratung trägt jeder Vertragsteil selbst.
5.2. Soweit in diesem 1. Nachtrag zum Pachtvertrag vom 03.12.2016 nicht ausdrücklich abweichendes geregelt wird, gelten sämtliche Vereinbarungen des Pachtvertrages vom 03.12.2016 unter Berücksichtigung des nunmehrigen Pachtgegenstandes [Top N] vollinhaltlich und uneingeschränkt zwischen den Vertragsparteien weiter.“
7 Die über diesen Nachtrag errichtete Vertragsurkunde sei von beiden Vertragsparteien am 29. Jänner 2018 unterzeichnet worden.
8 In beweiswürdigender Hinsicht führte das Bundesfinanzgericht u.a. aus, es liege kein Hinweis darauf vor, dass der Inhalt der beiden Vertragsurkunden nicht dem übereinstimmenden Willen der Vertragsparteien entsprechen würde.
9 Ebenso bestehe kein Anlass, die Angabe der Mitbeteiligten anzuzweifeln, dass bereits bei Abschluss des Pachtvertrages ein Konsens über die Verlegung des Standortes innerhalb des Einkaufszentrums wegen der geplanten Umbauarbeiten bestanden habe, sei dies doch von den Vertragsparteien im Pachtvertrag in der Bestimmung des Punktes 1.6. auch bereits zum Ausdruck gebracht worden. Der Inhalt dieses Vertragspunktes spreche dafür, dass Bestandgegenstand im gegenständlichen Fall für den Betrieb eines Frisörsalons geeignete Geschäftsflächen im Einkaufszentrum C mit einem Ausmaß von rund 130 m 2 und einem bestimmten Ausstattungsgrad gewesen sei und von vornherein eine Übersiedlung und Zusammenlegung (der zunächst räumlich getrennten Geschäftsflächen) in eine Shopeinheit beabsichtigt gewesen sei.
10 In rechtlicher Hinsicht führte das Bundesfinanzgericht nach Wiedergabe der maßgeblichen Rechtsgrundlagenim Wesentlichen aus, strittig sei nur, ob der verfahrensgegenständliche Nachtrag einen Nachtrag iSd § 21 GebG darstelle oder ob ein neues Rechtsgeschäft vorliege. Nach der näher genanntenRechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes komme bei einem „Nachtrag“ die „Begünstigung“ nach § 21 GebG nur dann zur Anwendung, wenn die Identität des Rechtsgeschäftes erhalten bleibe; dazu müsste auch eine Identität des Bestandgegenstandes vorliegen.
11 Auch wenn Gegenstand des verfahrensgegenständlichen Nachtrags andere Geschäftsflächen als die ursprünglich vorgesehenen seien, habe schon der ursprüngliche Pachtvertrag bereits Bestimmungen über die Verlegung des Standortes des Pachtgegenstandes innerhalb des Einkaufszentrums und die Zusammenlegung der Geschäftsflächen enthalten. Darin sei u.a. festgehalten worden, dass der Verpächter umfangreiche Umbauarbeiten und Flächenoptimierungsmaßnahmen plane und insbesondere beabsichtigt werde, die zunächst von der Mitbeteiligten übernommenen Geschäftsflächen in eine Shop-Einheit zu verbinden. Schon im Pachtvertrag habe die Mitbeteiligte ihre Zustimmung zur beabsichtigten Flächenzusammenlegung unter der Bedingung erteilt, dass ihr eine gleichwertige der Ausstattungsgrad der neuen Geschäftsfläche sei durch einen Verweis auf ein Objekt der Mitbeteiligten in einem anderen Einkaufszentrum definiert worden und möglichst gleich große Geschäftsfläche angeboten werde.
12Der nur knapp mehr als 1 Jahr später abgeschlossene „1. Nachtrag“ sei damit als Umsetzung des Punktes 1.6. des ursprünglichen Pachtvertrages zu qualifizieren und daher sei die Vergebührung unter Anwendung der Bestimmung des § 21 GebG vorzunehmen.
13 Weder die Höhe des Pachtzinses noch die Nebenleistungen je m 2 seien durch den Nachtrag verändert worden und auch hinsichtlich der vereinbarten Dauer sei keine Veränderung im Vergleich zum ursprünglichen Pachtvertrag erfolgt. Das vereinbarte Entgelt habe sich somit nur aufgrund der Vergrößerung der Geschäftsfläche um 3,68 m 2 von ursprünglich 127,23 m 2 auf nunmehr 130,91 m 2 erhöht.
14 Die Festsetzung der Rechtsgeschäftsgebühr für den Nachtrag sei somit im Hinblick auf die vergrößerte Fläche ausgehend von den durch die Mitbeteiligte bekanntgegebenen tatsächlichen Werten (tatsächlich entrichteter Pachtzins inklusive Umsatzpacht sowie die Höhe der Nebenkosten) endgültig (aufgrund des Wegfalls der Ungewissheit) vorzunehmen.
15 Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die vorliegende Amtsrevision.
16In dem vom Verwaltungsgerichtshof durchgeführten Vorverfahren (§ 36 VwGG) erstattete die Mitbeteiligte eine Revisionsbeantwortung, in der sie die Zurückweisung der Revision sowie die Zuerkennung des Schriftsatzaufwands beantragte.
17 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
18Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegen der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 BVG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein derartiger Beschluss ist in jeder Lage des Verfahrens zu fassen (§ 34 Abs. 3 VwGG).
19Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 BVG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 BVG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
20 Zur Zulässigkeit der Amtsrevision wird vorgebracht, die angefochtene Entscheidung weiche von der näher genanntenRechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, weil das Bundesfinanzgericht den Nachtrag zum Pachtvertrag unrichtigerweise als Nachtrag iSd § 21 GebG eingestuft habe, obwohl darin gänzlich andere Bestandsobjekte geregelt gewesen seien. Dabei handle es sich um offensichtlich feststellbare Tatsachen, womit eine Auslegung des Vertrages nicht erforderlich sei.
21 Mit diesem Vorbringen wird eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung nicht aufgezeigt.
22 Der Verwaltungsgerichtshof hat bereits zu einer vergleichbaren Fallkonstellation Vermietung (bzw. Verpachtung) von Geschäftsflächen (Geschäftslokal) in einem mehrgeschoßigen Einkaufszentrum ausgesprochen, dass bei der Änderung eines Bestandvertrages (mittels eines Ergänzungs bzw. Nachtragvertrags), in der Weise, dass andere (allenfalls größere) anstatt der ursprünglich vereinbarten Flächen in Bestand gegeben werden, die gebührenrechtliche Beurteilung von der Frage abhängt, ob es zu einem Austausch des Bestandobjektes kommt (vgl. VwGH 29.6.2006, 2006/16/0030).
23 Eine durch die Lageveränderung bedingte Änderung wesentlicher Merkmale des ursprünglichen Bestandvertrages mit der Folge, dass diese Änderung als neu abgeschlossener Bestandvertrag anzusehen ist hat der Verwaltungsgerichtshof im genannten Erkenntnis (beispielsweise) dann angenommen, wenn die Lage und auch das Ausmaß der ursprünglich vereinbarten Bestandflächen innerhalb des Einkaufszentrums von wesentlicher Bedeutung (etwa aus Konkurrenzgründen) für den Abschluss des Bestandvertrages gewesen wären.
24 Für den Fall einer lediglich beiden Vertragspartnern bewussten vorläufigen Vereinbarung hinsichtlich der Bestandflächen (etwa aufgrund einer noch nicht abgeschlossenen Gesamtplanung) hat der Verwaltungsgerichtshof die endgültige Festlegung der Bestandflächen nicht als Austausch des Bestandobjektes angesehen.
25 Das Bundesfinanzgericht hat in der angefochtenen Entscheidung unter Verweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 29. Juni 2006, 2006/16/0030aufgrund der im ursprünglichen Pachtvertrag getroffenen Vereinbarung (§ 17 Abs. 1 GebG) über die Verlegung des Standortes des von der Mitbeteiligten betriebenen Friseursalons innerhalb des Einkaufszentrums (aufgrund durchzuführender Bauarbeiten) die Beurteilung getroffen, die zunächst in Bestand genommenen Flächen seien für die Mitbeteiligte nicht von entscheidender Bedeutung gewesen. Die Mitbeteiligte habe sich bereits bei Abschluss des ursprünglichen Pachtvertrags einverstanden erklärt, gleichwertige (hinsichtlich des Flächenausmaßes und des Ausstattungsgrades) Flächen zu übernehmen. Eine „Übersiedlung“ sei von vornherein geplant gewesen; diese habe auch knapp ein Jahr später tatsächlich stattgefunden.
26 Warum diese Beurteilung nicht im Einklang mit der genannten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes stehen sollte, macht die Amtsrevision in deren Zulässigkeitsbegründung auf den (entscheidenden) Aspekt der Bedeutung der ursprünglich vereinbarten Bestandflächen für die Mitbeteiligte nicht eingegangen wirdnicht einsichtig. Die in der Amtsrevision offenbar vertretene Rechtsansicht, wonach die Nachtragsvereinbarung über den Austausch der Bestandflächen innerhalb des Einkaufszentrums von vornherein nicht unter die Bestimmung des § 21 GebG fallen könne, steht vielmehr im Widerspruch mit der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, weil bei dieser Sichtweise die im genannten Erkenntnis vom 29. Juni 2006 aufgestellten Grundsätze für die Beurteilung des Vorliegens eines Austauschs des Bestandobjektes nicht beachtet werden.
27 In der Revision werden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.
28Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der VwGH Aufwandersatzverordnung 2014.
Wien, am 21. Mai 2025
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