Der Verwaltungsgerichtshof hat durch die Vorsitzende Senatspräsidentin Dr. Büsser und den Hofrat Mag. Novak sowie die Hofrätin Dr. in Lachmayer als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Löffler, LL.M., über die Revision des Finanzamts Österreich, Dienststelle Braunau Ried Schärding in 4910 Ried im Innkreis, Friedrich Thurner Straße 7, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 23. Juni 2022, Zl. RV/5101411/2016, betreffend Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer 2007 bis 2014 (mitbeteiligte Partei: D GmbH in S [Deutschland], vertreten durch die LeitnerLeitner GmbH Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 4040 Linz, Ottensheimer Straße 32), den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
Der Bund hat der mitbeteiligten Partei Aufwendungen in der Höhe von € 1.106,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
1 Die Mitbeteiligte ist eine in Deutschland ansässige GmbH. Der einzige Gesellschafter und Geschäftsführer der Mitbeteiligten, P, hat seinen Wohnsitz in Österreich. Haupttätigkeit der Mitbeteiligten ist die Vermittlung von Geschäftsabschlüssen im Bereich Jagd und Sportschützenausrüstung für ein österreichisches Unternehmen, wofür die Mitbeteiligte eine Vermittlungsprovision erhält. Zudem entwickelt und vertreibt die Mitbeteiligte Wildwarner. Steuern und Lohnabgaben führte die Mitbeteiligte im Revisionszeitraum in Deutschland ab.
2 Nach einer Betriebsprüfung erließ das Finanzamt Körperschaft- und Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2007 bis 2014. Begründend verwies es auf die Ausführungen der Betriebsprüfung, welche den Ort der Geschäftsleitung der Mitbeteiligten am Wohnsitz des Geschäftsführers in Österreich festgestellt habe.
3 Der dagegen gerichteten Beschwerde gab das Bundesfinanzgericht Folge und hob die Bescheide auf. Es stellte fest, dass der Sitz der Mitbeteiligten in Deutschland liege. Geschäftsführer und einziger Mitarbeiter sei Herr P gewesen. Die Mitbeteiligte verfüge an ihrem deutschen Sitz in I über kein abschließbares Büro, habe aber im Steuerbüro von K einen größeren Raum mit einem Schreibtisch und Regalkästen mit funktionaler Einrichtung. Ebenfalls habe sich dort das Archiv befunden, in dem die Geschäftsunterlagen der Mitbeteiligen aufbewahrt würden. Im Regelfall habe sich der Geschäftsführer zweimal wöchentlich am Standort aufgehalten. Dort seien alle anfallenden Bürotätigkeiten erledigt worden, die sich durch die Reisetätigkeit an den übrigen Tagen ergeben hätten. Bei der Reisetätigkeit seien in der Regel drei bis vier Kundenbesuche in Österreich und Deutschland absolviert worden. Für die Räumlichkeiten sei keine Miete bezahlt worden; diese sei in der Gesamtabrechnung der Buchhaltungsarbeiten durch den Steuerberater berücksichtigt worden. Die Geschäftspost sei an den Sitz in Deutschland gegangen; die Mitbeteiligte habe ein deutsches Bankkonto. Der Geschäftsführer besitze ein Handy mit einer österreichischen Telefonnummer.
4 Am Wohnsitz des Geschäftsführers seien im Kellergeschoß Waffen, Munition und vereinzelt Vorführobjekte gelagert und dafür seien von der Mitbeteiligten auch 500 EUR an Entgelt bezahlt worden. Dies deshalb, weil der Geschäftsführer nach Dienstschluss seine Waffen sicher habe verwahren müssen. Eine Lagerung im Auto sei waffenrechtlich nicht zulässig. Es habe sich aber weder um einen Ausstellungs noch einen Verkaufsraum gehandelt. Auch sei keine Lagerung von Handelswaren oder Geschäftsunterlagen erfolgt. Das seitens des Finanzamtes als Büro bezeichnete Zimmer am Wohnsitz sei nach den im Zuge des Erörterungstermines vorgelegten Fotos und der Rechnung und Einrichtungsplanung des Möbelhauses als Jugendzimmer des Sohnes in Verwendung. Das am Schreibtisch befindliche Telefon sei ein Haustelefon gewesen, mit dem keine Gespräche nach auswärts hätten geführt werden können. Das bereits vollständig abgeschriebene Inventar der Mitbeteiligten befinde sich nicht mehr in betrieblicher Nutzung und jedenfalls nicht in diesem Raum. Das Festnetztelefon des Wohnsitzes habe sich in der Diele befunden. Fallweise seien von diesem Anschluss dienstliche Gespräche geführt worden. Die überwiegenden betrieblichen Telefonate seien mit dem Handy von P geführt worden.
5 In der rechtlichen Beurteilung führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, der Ort der Geschäftsleitung der Mitbeteiligten liege anders als vom Finanzamt angenommen nicht in Österreich, sondern in Deutschland. Es komme darauf an, wo der einzige Gesellschafter und Geschäftsführer der Mitbeteiligten die wichtigen Entscheidungen für den „normalen“, daher gewöhnlich laufenden Geschäftsbetrieb treffe. Im gegenständlichen Fall seien diese bei der Aufarbeitung der Außendiensttätigkeiten und des Posteinganges im Büro bzw. am Arbeitsplatz in Deutschland erfolgt. Es sei nicht wahrscheinlich, dass die wichtigen Entscheidungen während der Fahrt, bei Kundenbesuchen oder nach einem Arbeitstag am Wohnsitz des Geschäftsführers getroffen werden würden. Hinsichtlich der Umsatzsteuerpflicht führte es aus, Tätigkeiten vorbereitender Art oder Hilfstätigkeiten erfüllten nach Ansicht des EuGH nicht die Kriterien der festen Niederlassung, weshalb die Mitbeteiligte weder einen Sitz noch eine Betriebsstätte in Österreich habe.
6 In der gegen dieses Erkenntnis, in dem eine Revision für unzulässig erklärt wurde, gerichteten außerordentlichen Revision des Finanzamts wird zur Zulässigkeit vorgebracht, die Entscheidung des Bundesfinanzgerichts leide an einem Begründungsmangel und einer unschlüssigen Beweiswürdigung. Es sei etwa mehrfach nicht auf die Darstellung des Betriebsprüfers zum Ort der Geschäftsleitung bzw. zur festen Niederlassung eingegangen worden. Bei entsprechender Berücksichtigung dieser Ausführungen hätte das Bundesfinanzgericht zu dem Ergebnis kommen müssen, dass es sich beim Wohnsitz des Geschäftsführers um den Ort der Geschäftsleitung handle. Das Erkenntnis widerspreche der Rechtsprechung der Höchstgerichte zur festen Niederlassung, indem es jegliche Auseinandersetzungen bzw. Ausführungen zur festen Niederlassung, insbesondere auch eine Prüfung der durch die Judikatur und Art. 11 VO (EU) Nr. 282/2011 für das Vorliegen einer festen Niederlassung geforderten Kriterien, vermissen lasse.
7 Die Mitbeteiligte hat eine Revisionsbeantwortung erstattet, in welcher sie die Zurückweisung, in eventu Abweisung der Revision beantragte.
8 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
9 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein solcher Beschluss ist in jeder Lage des Verfahrens zu fassen.
10 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
11 Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ergibt sich der Ort der Geschäftsleitung aus der jeweiligen tatsächlichen Gestaltung der Dinge. Der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung ist dort, wo der für die Geschäftsführung entscheidende Wille gebildet wird, somit die für die Führung des Unternehmens notwendigen und wichtigen Maßnahmen getroffen werden. Entscheidend ist das Gesamtbild der Verhältnisse in organisatorischer Hinsicht (vgl. VwGH 29.6.2016, 2013/15/0301, mwN).
12 Ausschlaggebend ist, wo die für die Geschäftsführung nötigen Maßnahmen von einiger Wichtigkeit angeordnet werden. Welche Anordnungen die maßgebenden sind, wird insbesondere davon abhängen, welche Art der Tätigkeit ausgeübt wird. Maßgebend ist die laufende Geschäftsführung. Zu ihr gehören die tatsächlichen und rechtsgeschäftlichen Handlungen, die der gewöhnliche Betrieb der Gesellschaft mit sich bringt, und solche organisatorische Maßnahmen, die zur gewöhnlichen Verwaltung der Gesellschaft gehören („Tagesgeschäfte“) (vgl. VwGH 24.5.2012, 2008/15/0211).
13 Die vorliegende Amtsrevision bringt Begründungs- und Verfahrensmängel vor, wendet sich im Ergebnis aber vor allem gegen die vom Bundesfinanzgericht vorgenommene Beweiswürdigung im Zusammenhang mit dem Ort der Geschäftsleitung.
14 Die Beweiswürdigung ist einer Überprüfung durch den Verwaltungsgerichtshof als Rechtsinstanz nur insofern zugänglich, als es um die ordnungsgemäße Ermittlung der Beweisergebnisse und die Kontrolle der Schlüssigkeit der angestellten Erwägungen geht. Eine im Einzelfall vorgenommene, nicht als grob fehlerhaft so etwa, wenn die Beurteilung des Verwaltungsgerichtes in einer die Rechtssicherheit beeinträchtigenden unvertretbaren Weise vorgenommen worden wäre erkennbare Beweiswürdigung wirft im Allgemeinen keine über den Einzelfall hinausgehende Rechtsfrage im Sinn des Art. 133 Abs. 4 B VG auf. Der an sich nur zur Rechtskontrolle berufene Verwaltungsgerichtshof ist im Übrigen auch nicht berechtigt, eine Beweiswürdigung des Verwaltungsgerichtes auf ihre Richtigkeit hin zu beurteilen, das heißt, sie mit der Begründung zu verwerfen, dass auch ein anderer Ablauf der Ereignisse bzw. ein anderer Sachverhalt schlüssig begründbar wäre (vgl. VwGH 6.10.2023, Ra 2021/13/0079, mwN).
15 Die Revision wendet sich zunächst gegen die Feststellung des Bundesfinanzgerichts, dass betriebliche Telefonate nur fallweise vom Wohnsitz des Alleingesellschaftergeschäftsführers getätigt worden seien und bringt dahingehend einerseits Aktenwidrigkeit und andererseits Ermittlungsmängel vor.
16 In Bezug auf den Vorwurf der Aktenwidrigkeit ergibt sich aus dem Verwaltungsakt, dass in den vorgelegten Einzelgesprächsnachweisen nur vereinzelt somit fallweise Telefonate mit Lieferanten bzw. dem Auftraggeber der Mitbeteiligten tatsächlich in Verbindung gebracht werden konnten, worauf sich das Bundesfinanzgericht offenbar bezogen hat. Eine Aktenwidrigkeit kann dahingehend daher nicht erkannt werden.
17 Dass das Bundesfinanzgericht aufgrund der Umstände, dass der Geschäftsführer überwiegend im Außendienst tätig gewesen ist und ein Handy besessen hat und der Lage des Festnetztelefons in der Diele des Einfamilienhauses von einer bloß fallweisen betrieblichen Nutzung des Telefons im Wohnhaus ausgegangen ist, begegnet keinen vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifenden Bedenken.
18 Ferner bringt die Revision vor, die fallweise Lagerung von Waffen und Munition am Wohnsitz stehe im unmittelbaren Zusammenhang mit Produktvorführungen und damit dem Betrieb. Die Vornahme von Produktvorführungen am Wohnsitz stelle ein wesentliches Element der geschäftlichen Willensbildung dar und hätte das Bundesfinanzgericht bei entsprechender Berücksichtigung zum Ergebnis kommen müssen, dass am Wohnsitz eine wesentliche betriebliche Nutzung stattfinde.
19 Dem ist zu entgegnen, dass sich weder aus den Feststellungen des Bundesfinanzgerichts noch aus dem Akteninhalt ergibt, dass Produktvorführungen am Wohnsitz durchgeführt wurden.
20 Wenn die Revision vorbringt, dass sich das Bundesfinanzgericht mit den Feststellungen des Betriebsprüfers nicht auseinandergesetzt habe, verabsäumt sie es darzulegen, welche Feststellungen des Betriebsprüfers nicht gewürdigt und in die Beurteilung einbezogen worden sind.
21 Das Bundesfinanzgericht hat sich mit den einzelnen Aspekten und Vorbringen auseinandergesetzt und ist nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung, der Befragung von Zeugen und Parteien und unter Bezugnahme auf Fotos und weitere Unterlagen zur Beurteilung gelangt, dass sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse der Ort der Geschäftsleitung der Mitbeteiligten in Deutschland befand. Dass diese Einzelfallbeurteilung unvertretbar ist, wird von der Revision nicht aufgezeigt.
22 Zuletzt rügt die Revision die Beurteilung des Bundesfinanzgerichts, dass sich in Österreich weder ein Sitz noch eine Betriebsstätte der GmbH befinde und die Umsatzsteuerbescheide somit aufzuheben seien.
23 Das Bundesfinanzgericht ist davon ausgegangen, dass das Wohnhaus von P keine feste Niederlassung der Mitbeteiligten im Inland darstellt, weil dort nur Tätigkeiten vorbereitender Art oder Hilfstätigkeiten stattfanden, die keine feste Niederlassung begründen können. Dies steht im Einklang mit der Rechtsprechung des EuGH (vgl. EuGH 28.6.2007, Planzer , C 73/06, Rn. 56).
24 Die Revision macht in dem Zusammenhang geltend, dass das Erkenntnis eine weitere Auseinandersetzung bzw. Ausführungen zur festen Niederlassung vermissen lasse und macht damit einen Verfahrensmangel geltend. Ein solcher führt nur dann zur Zulässigkeit einer Revision, wenn die Relevanz dieses Verfahrensmangels bereits in der Zulässigkeitsbegründung dargestellt wird (vgl. VwGH 28.8.2023, Ra 2021/15/0099, mwN). Eine solche Relevanzdarstellung enthält die Revision nicht, weil sie nicht darlegt, aufgrund welcher konkreter Umstände das Bundesfinanzgericht eine feste Niederlassung in Österreich hätte annehmen sollen.
25 In der Revision werden somit keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher zurückzuweisen.
26 Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG, insbesondere § 51 VwGG, in Verbindung mit der VwGH Aufwandersatzverordnung 2014.
Wien, am 19. Jänner 2024
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