Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Novak, den Hofrat Dr. Sutter, die Hofrätinnen Dr. in Lachmayer und Dr. in Wiesinger sowie den Hofrat Dr. Hammerl als Richter und Richterinnen, unter Mitwirkung des Schriftführers Mag. Halvax, über die Revision des Finanzamtes Österreich, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 30. Dezember 2025, Zl. RV/3100465/2017, betreffend Einkommensteuer 2013 bis 2015 (mitbeteiligte Partei: Dr. W N, vertreten durch Mag. Mathias Kapferer, Rechtsanwalt in Innsbruck), zu Recht erkannt:
Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
1 Der Mitbeteiligte ist Miteigentümer eines Zweifamilienhauses in der rechtlichen Gestalt einer Wohnungseigentumsgemeinschaft, wobei er eine Wohnung im oberen Stockwerk des Hauses bewohnt und der zweite Miteigentümer die Wohnung im Erdgeschoss.
2 Das Dachgeschoß unter der Dachhaut war von Mardern befallen. Beginnend mit dem Jahr 2013 sanierte der Mitbeteiligte das Haus (neue Dachkonstruktion, Wärmedämmung, etc). Er machte diese Aufwendungen in den Jahren 2013 bis 2015 als außergewöhnliche Belastung unter dem Titel der Katastrophenschäden ohne Selbstbehalt gemäß § 34 Abs. 6 EStG 1988 geltend.
3 Nach einer Außenprüfung erkannte das Finanzamt die Aufwendungen nicht als außergewöhnliche Belastung an. In der dagegen erhobenen Beschwerde brachte der Revisionswerber vor, das große Problem durch den Befall nachtaktiver Marder sei gewesen, dass durch die Geräuschkulisse (Kratzen, Winseln, Verfolgungsjagden mit Angst-und Todesschreien von Seiten der Marder erbeuteten Tieren, Geräusche von sexuellen Aktivitäten der Marder, etc.) ein Schlaf unmöglich geworden sei. Eine weitere unerträgliche Form der Marderbelastung seien die entstandenen Gerüche der über das gesamte Innendach verstreuten Exkremente der Marder und der verwesten Tiere gewesen. In weiterer Folge sei es auch zu Madenbefall gekommen, wobei die Maden durch die Ritzen der Holzschalung in die normalen Wohnräume herabgefallen seien. Durch die andauernde Belastung sei ein normaler Schlafrhythmus nicht mehr gegeben gewesen und es hätten sich dadurch ernstliche gesundheitliche Probleme in Form von chronisch depressiven Zuständen eingestellt.
4 Nach abweisender Beschwerdevorentscheidung stellte der Mitbeteiligte einen Vorlageantrag.
5 Das Bundesfinanzgericht gab der Beschwerde mit der Maßgabe Folge, dass die Aufwendungen als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt anerkannt wurden. Es stellte fest, dass ungefähr um das Jahr 1997, spätestens im Jahr 2000, das Dachgeschoß unter der Dachhaut von Mardern befallen worden sei. Nach diesem ersten Befall sei über mehrere Jahre versucht worden, durch einfachere Maßnahmen Abhilfe zu schaffen, was aber keinen nachhaltigen Erfolg gebracht habe. Im Jahr 2009 habe der Mitbeteiligte seinem Miteigentümer mitgeteilt, dass er die aufgetretene Marderplage zum Anlass nehmen wolle, eine rasche und generelle fachmännische Sanierung des Daches durchführen zu lassen. In einem Gutachten des hochbautechnischen Sachverständigen vom 29. Jänner 2013 sei ein weiterer Marderbefall durch Vergrämungen (Kammerjäger) und Verschließen aller Öffnungen (Vergitterungen, Verbesserung von Abdeckungen) für vermeidbar gehalten worden. Im Jahr 2013 habe der Mitbeteiligte mit seinem Miteigentümer, der den Sanierungsarbeiten nicht habe zustimmen wollen, einen Vergleich geschlossen, wonach er sämtliche Sanierungskosten alleine tragen werde. Die Beeinträchtigung habe bis zum tatsächlichen Beginn der Arbeiten im ersten Beschwerdejahr stetig zugenommen.
6 Das ganze Ausmaß der für eine wirksame Abhilfe und Sanierung notwendigen Maßnahmen sei erst festgestellt worden, als mit der Dachsanierung begonnen worden sei und die Fassadenschalung samt Dämmung und die Erneuerung der gesamten (nicht tragenden) Dachkonstruktion gutachterlich für notwendig befunden worden sei. Die Entfernung der verseuchten Wärmedämmung im Dach und Fassadenbereich sei nur durch Abtragen der gesamten bestehenden Dachhaut und Holzfassade möglich und nach dem Stand der Technik zu sanieren gewesen. Die Marder hätten über die ganzen Flächen verteilt ihre Ausscheidungen hinterlassen, was die Geruchsbelästigung prolongiert hätte. Die Auswirkungen des Marderbefalles stellten für den Mitbeteiligten und die Familie eine andauernde Belastung dar, die schließlich auch gesundheitliche Probleme verursacht habe.
7 Rechtlich führte das Bundesfinanzgericht aus, die Aufwendungen seien außergewöhnlich und zwangsläufig erwachsen. Nach der Judikatur seien unter Aufwendungen im Sinne des § 34 EStG 1988 nur vermögensmindernde Ausgaben zu verstehen. Ihnen stünden Ausgaben gegenüber, die nicht zu einer Vermögensminderung, sondern zu einer bloßen Vermögensumschichtung führten und deshalb nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt würden. Das Gericht folge in diesem Punkt allerdings dem Mitbeteiligten, dessen Ausführungen in Beschwerde und weiterem Vorbringen sich vor dem Hintergrund des Akteninhaltes glaubhaft darstellten, nämlich, dass nahezu alle Aufwendungen ausschließlich dazu gedient hätten, die durch das Schadensereignis eingetretene Schädigung am Vermögen auszugleichen und eine Bewohnbarkeit auf angemessenem Niveau rasch wiederherzustellen. Diesfalls müsse aber eine „Wertsteigerung“ bereits dem Grunde nach (im Rechtssinn) verneint werden.
8 Es könne nicht mit der erforderlichen Sicherheit festgestellt werden, ob der Mitbeteiligte Sanierungsarbeiten am Dach „von vorneherein“, also auch bei Wegdenken des Marderbefalles, früher oder später angedacht hätte. Möge die Dachsanierung auch schon vor Jahren gesamthaft geplant gewesen sein, habe sich deren Dringlichkeit angesichts des Marderschadens und der damit einher gehenden Gefährdung der Bewohnbarkeit des Dachgeschoßes im Ausmaß der im Einzelnen als notwendig dargestellten Maßnahmen gewissermaßen „verselbständigt“.
9 Der Mitbeteiligte habe bereits vor 2009 verschiedene „einfache Maßnahmen“ gesetzt und in diesem Jahr den Miteigentümer darüber informiert, dass aus seiner Sicht der Marderbefall mittlerweile derartige Ausmaße angenommen habe, dass nunmehr dessen Zustimmung für eine umfassende Dachsanierung erforderlich sei. Diese Zustimmung sei allerdings erst im Jahr 2013 und im Zuge der Einigung insbesondere auch über die Kostentragung derartiger Arbeiten erteilt worden. Dass bei den Sanierungsarbeiten auch Aufwendungen angefallen seien, die dazu gedient hätten, dass solche Schäden künftig nicht mehr eintreten können, erweise sich in der vorliegenden Konstellation als unschädlich, weil von untergeordneter Bedeutung.
10 Die Revision wurde zugelassen, weil der Verwaltungsgerichtshof bei seiner Entscheidung erstmals die Frage zu lösen hätte, ob ein Aufwand zur Behebung von Marderschäden und zur damit einhergehenden Wiederherstellung der Bewohnbarkeit als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt oder sogar als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt („Katastrophenschaden“) gewertet werden könne (und folglich müsse) - und damit zusammenhängend die Frage, ob die Wiederherstellung (der Bewohnbarkeit) eines gesamthaften Wirtschaftsgutes einer Wiederbeschaffung desselben für Zwecke des § 34 EStG 1988 gleichgehalten werden könne.
11 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende ordentliche Revision des Finanzamtes, die ergänzend zum Zulässigkeitsausspruch vorbringt, das Bundesfinanzgericht weiche von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, indem es von der mitbeteiligten Partei in einem Vergleich freiwillig übernommene Kosten als außergewöhnliche Belastungen zum Abzug zulasse. Diese „Freigiebigkeit“ gegenüber dem Miteigentümer, um einen langjährigen Konflikt zu beenden, entspringe dem privaten Bereich (Motiv der Konfliktbeilegung) und sei nicht durch eine unabweisbare Notlage gedeckt. Weiters habe es das Bundesfinanzgericht unterlassen festzustellen, inwiefern und in welchem Umfang durch die gegenständlichen Sanierungsarbeiten eine dauerhafte Wertsteigerung eingetreten sei. Dies insbesondere deshalb, da das zu sanierende Dach laut dem im Akt aufliegenden Gutachten ein Alter von 30 Jahren aufgewiesen habe. Laut selbem Gutachten betrage die normale Lebensdauer eines Daches 50 Jahre. Durch die umfassende Sanierung habe sich die Nutzungsdauer des Daches sowie der Immobilie wesentlich erhöht. Der Marderbefall sei bereits im Jahr 2000 bekannt gewesen, woraufhin erste Maßnahmen gesetzt worden seien, die allerdings keinen Erfolg gehabt hätten. Es seien somit zwar Maßnahmen gesetzt, diese aber nicht weiter betrieben worden.
12 Der Mitbeteiligte hat eine Revisionsbeantwortung erstattet.
13 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
14 Die Revision ist zulässig und begründet.
15 Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Eine Belastung muss, um als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt zu werden, gemäß § 34 Abs. 1 Z 1 bis 3 EStG 1988 außergewöhnlich sein, zwangsläufig erwachsen und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen.
16 Nach § 34 Abs. 2 EStG 1988 ist die Belastung außergewöhnlich, soweit sie höher ist als jene, die der Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse und gleicher Vermögensverhältnisse erwächst.
17 Zwangsläufigkeit liegt vor, wenn der Steuerpflichtige sich der Belastung aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. Dabei ist die Zwangsläufigkeit des Aufwandes stets nach den Umständen des Einzelfalles zu prüfen (vgl. VwGH 18.12.2024, Ro 2021/13/0011).
18 Dass Aufwendungen zwangsläufig erwachsen, unterstellt der Verwaltungsgerichtshof bei zerstörten Wirtschaftsgütern des Privatvermögens nur dann, wenn dem Steuerpflichtigen die weitere Lebensführung ohne Wiederbeschaffung des zerstörten Wirtschaftsgutes nicht zuzumuten ist, wie dies beispielsweise bei der Zerstörung einer Wohnungseinrichtung durch Brand der Fall sein könnte (vgl. VwGH 1.9.2015, 2012/15/0178, mwN).
19 Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis vom 28. Mai 2026, Ro 2023/15/0027, ausgesprochen, dass die aufgewendeten Kosten zur Wiederherstellung der Bewohnbarkeit eines Hauses durch Beseitigung des Befalles mit dem Echten Hausschwamm als außergewöhnliche Belastung angesehen werden können. In dem zugrunde liegenden Sachverhalt war die weitere Bewohnung der mit dem Echten Hausschwamm befallenen einzigen Wohnmöglichkeit des Mitbeteiligten aufgrund der damit einhergehenden Gesundheitsgefährdung für den Mitbeteiligten und seine Familie und der begonnenen durch außergewöhnliche Umstände verursachten Zerstörung des Gebäudes nicht zumutbar. Der Mitbeteiligte konnte sich somit aus tatsächlichen Gründen der Sanierung nicht entziehen.
20 Im Revisionsfall hat das Bundesfinanzgericht festgestellt, dass die Wohnung des Mitbeteiligten „im Grunde“ unbewohnbar geworden ist und dem Mitbeteiligten und seiner Familie gesundheitliche Probleme durch den Marderbefall entstanden sind. Dies wird von der Amtsrevision nicht in Frage gestellt.
21 Nach der zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kann die Wiederherstellung der Bewohnbarkeit eines Hauses bzw. einer Wohnung zu einer außergewöhnlichen Belastung führen. Erfasst werden können dabei allerdings nur jene Aufwendungen, die unerlässlich sind, um die Bewohnbarkeit in ihrem ursprünglichen Zustand wiederherzustellen. Darüber hinausgehende Sanierungsmaßnahmen und Verbesserungsmaßnahmen begründen keine außergewöhnliche Belastung, weil die Sanierung und Verbesserung sanierungsbedürftiger Gebäudeteile an sich nicht außergewöhnlich ist.
22 Im Revisionsfall wurde die vom Bundesfinanzgericht festgestellte gesundheitliche Beeinträchtigung des Mitbeteiligten nicht durch gesundheitsgefährdende, wie etwa giftige Substanzen im Gebäude verursacht, sondern bestand in einer massiven Geruchs-und Lärmbelästigung, die zu psychischen Problemen, permanentem Schlafmangel und damit verbundenen Beeinträchtigungen führten.
23 Im Revisionsfall hat der Sachverständige festgestellt, dass eine Verhinderung des Neubefalls mit Mardern auch durch weniger weitgehende Maßnahmen als eine umfassende Sanierung möglich wäre. Die umfassende Sanierung des Daches und der Fassade, inklusive der Aufbringung einer Vollwärmedämmung waren daher nicht notwendig, um den laut Bundesfinanzgericht unzumutbaren Zustand aufgrund des Marderbefalls für die Zukunft zu verhindern und die gesundheitlichen Beeinträchtigungen des Mitbeteiligten hintan zu halten. Dass der Sachverständige das Dach und die Fassade zudem als schwer sanierungsbedürftig eingestuft hat, bedeutet nicht, dass die mit der Sanierung verbundenen Aufwendungen eine außergewöhnliche Belastung darstellen. Es handelt sich um Schäden, die auch in anderen Haushalten aufgrund von Tierbefall, Wetterereignissen, etc. vorkommen und eine Sanierung von Gebäudeteilen notwendig machen können. Unerlässlich für die Wiederherstellung der Bewohnbarkeit können allerdings jene Maßnahmen sein, die der dauerhaften Beseitigung der Geruchsbelästigung und etwaiger gesundheitsgefährdender Stoffe dienten. Dass ohne die umfassende Sanierung von Dach und Fassade bei Setzung von Maßnahmen zur Verhinderung des Neubefalls mit Mardern die Wohnung des Mitbeteiligten unbewohnbar gewesen wäre, wurde vom Bundesfinanzgericht nicht festgestellt. Sollte dies der Fall sein, wären allerdings nur Aufwendungen, die das Haus in seinen Bauzustand vor dem Marderbefall versetzt hätten, als außergewöhnliche Belastung anzusehen.
24 Bloß vorbeugende Maßnahmen stellen dabei keine außergewöhnliche Belastung dar (vgl. VwGH 10.11.1987, 85/14/0128).
25 Wenn das Bundesfinanzgericht mehrfach in seinem Erkenntnis anführt, dass die vom Sachverständigen angeführten weniger intensiven Maßnahmen in der Vergangenheit nicht erfolgreich gewesen wären, so ergibt sich aus den Feststellungen aber nicht, dass der Mitbeteiligte in den Jahren von 2000 bis 2009 einen Professionisten (Kammerjäger, etc.) beauftragt hätte, um den Marderbefall professionell zu bekämpfen und damit alles getan hat, um das Problem einzudämmen.
26 Im Recht ist die Amtsrevision zudem mit dem Vorbringen, das Bundesfinanzgericht hätte die Gegenwerttheorie nicht berücksichtigt.
27 Grundsätzlich sind unter Belastungen im Sinne des § 34 EStG 1988 nur vermögensmindernde Ausgaben, also solche zu verstehen, die mit einem endgültigen Verbrauch, Verschleiß oder sonstigen Wertverzehr verknüpft sind. Ausgaben für den Erwerb eines Wirtschaftsgutes sind daher in der Regel von einer Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung ausgeschlossen, da in diesem Fall zumeist ein entsprechender Gegenwert erlangt wird, also eine Vermögensumschichtung und keine Vermögensminderung eintritt (vgl. VwGH 19.10.2022, Ra 2021/15/0029, mwN).
28 Soweit durch Sanierungsmaßnahmen eine Werterhöhung eingetreten ist, hat eine Anrechnung im Wege des Vorteilsausgleichs zu erfolgen. Der Steuerpflichtige hat sich jenen Vorteil anrechnen lassen, der darin gelegen ist, dass er nunmehr über eine Sache verfügt, die er entsprechend länger nutzen kann („Neu für Alt“) (vgl. VwGH 28.5.2026, Ro 2023/15/0027). Die Ermittlung des Vorteilsausgleichs ist Aufgabe des Bundesfinanzgerichts als Tatsacheninstanz.
29 Das Bundesfinanzgericht hat die Anrechnung des Gegenwertes deshalb nicht vorgenommen, weil es davon ausgegangen ist, dass es sich um eine Ersatzbeschaffung für ein zerstörtes Wirtschaftsgut handelt. Im Revisionsfall liegt allerdings kein zerstörtes Wirtschaftsgut vor, sondern ein sanierungsbedürftiges Haus. Im Übrigen wäre auch bei einem zerstörten Wirtschaftsgut der Vorteil anzurechnen, der durch eine längere Nutzungsmöglichkeit des Gegenstandes entsteht.
30 Wenn das Bundesfinanzgericht meint, dass deshalb kein Gegenwert anzurechnen wäre, weil nur eine Schädigung am Vermögen ausgeglichen wurde, so ist auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu verweisen, wonach Aufwendungen, die nicht die Einkommens-, sondern nur die Vermögenssphäre des Steuerpflichtigen belasten, im Rahmen des § 34 EStG 1988 grundsätzlich keine Berücksichtigung finden können (vgl. VwGH 19.5.2020, Ro 2018/13/0016, mwN).
31 Nach dem Gesagten war somit das angefochtene Erkenntnis schon deshalb gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
Wien, am 30. Juni 2026
Codara Summary
Sachverhalt, Spruch und rechtliche Beurteilung – kompakt zusammengefasst.
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