Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Simon und die Hofräte Dr. Großmann, Dr. Närr, Dr. Wetzel und Dr. Steiner als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Piffl, über die Beschwerde der protokollierten Firma M Gesellschaft m.b.H. in A, vertreten durch Dr. B, Rechtsanwalt in X, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 20. Jänner 1986, Zl. GA 11-1498/84, betreffend Gesellschaftsteuer, zu Recht erkannt:
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Aus einer Mitteilung eines Rechtsfreundes der Beschwerdeführerin an das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien vom 20. Juli 1979 geht hervor, „daß unter Ausnützung der Bestimmungen des § 5 des Gesellschaftsvertrages der Gesellschaft folgende Nachschußbeträge eingefordert bzw. einbezahlt worden sind:
Für diese Nachschüsse setzte das Finanzamt der Beschwerdeführerin zunächst mit vorläufigem Bescheid gemäß § 2 Z. 2 in Verbindung mit § 9 Abs. 2 des Kapitalverkehrsteuergesetzes vom 16. Oktober 1934, DRGBl. I, S. 1058 (KVG), Gesellschaftsteuer in Höhe von S 208.000,--fest.
Auf Grund einer Änderung verschiedener Posten der Handelsbilanzen-insbesondere wurden die Abfertigungsrücklagen und die Pensionsrückstellungen für Zwecke der Anwendung des § 9 Abs. 2 KVG nicht als Minderungsposten angesehen-gelangte der Prüfer im Rahmen einer abgabenbehördlichen Prüfung zu der Feststellung, daß für die Wirtschaftsjahre 1973/1974, 1976/1977 und 1978/1979 jeweils Reinvermögen vorhanden gewesen sei und daher kein Verlust am (damaligen) Stammkapital der Beschwerdeführerin vorliege. Dementsprechend setzte das Finanzamt daraufhin mit endgültigem Bescheid die Gesellschaftsteuer für diese Nachschüsse mit dem Regelsteuersatz des § 9 Abs. 1 KVG in Höhe von S 416.000,--fest.
Die gegen diesen Bescheid von der Beschwerdeführerin erhobene Berufung wurde mit dem nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid als unbegründet abgewiesen. Dies unter Zitierung der einschlägigen Rechtsvorschriften im wesentlichen mit der sinngemäßen Begründung, bei den zum Abzug nicht zugelassenen Rücklagen für Abfertigungen und Rückstellungen für Pensionsanwartschaften handle es sich nicht um echte Verbindlichkeiten.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende, wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes erhobene Beschwerde. Die Beschwerdeführerin erachtet sich nach ihrem gesamten Vorbringen in dem Recht verletzt, daß ihr hinsichtlich eines Teilbetrages der vorangeführten Nachschüsse, nämlich hinsichtlich eines Betrages von S 18,302.900,--, der ermäßigte Steuersatz gemäß § 9 Abs. 2 Z. 1 lit. b KVG nicht vorenthalten werde.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Gemäß § 9 KVG beträgt die Gesellschaftsteuer grundsätzlich 2 v.H. Sie ermäßigt sich zufolge § 9 Abs. 2 Z. 1 leg. cit. auf 1 v.H. beim Erwerb von Gesellschaftsrechten, bei der Veräußerung eigener Gesellschaftsrechte und bei Leistungen, soweit sie erforderlich sind:
a) ...
b) zur Deckung eines Verlustes am ... Stammkapital einer inländischen Gesellschaft mit beschränkter Haftung.
Im Beschwerdefall steht die Anwendung des § 9 Abs. 2 Z. 1lit. b KVG insofern in Streit, als es um die Beurteilung der Frage geht, ob in den vorangeführten Wirtschaftsjahren ein Verlust am (damaligen) Stammkapital der Beschwerdeführerin bestanden hat oder nicht. Die Beschwerdeführerin bringt in ihrer Beschwerde vor, mit ihren eingangs näher dargestellten Nachschüssen seien wenigstens teilweise solche Verluste gedeckt worden. Anerkenne man nämlich die jeweils in ihren Bilanzen ausgewiesenen Abfertigungsrücklagen und Rückstellungen für Pensionsanwartschaften bei Anwendung der in Rede stehenden Gesetzesstelle als vermögensmindernde Posten, so hätten in den von den Nachschüssen betroffenen Wirtschaftsjahren sehr wohl Verluste am Stammkapital bestanden. Im besonderen vertritt die Beschwerdeführerin die Rechtsansicht, bei der gebotenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise sei vor allem § 6 Bewertungsgesetz 1955 (BewG) nicht anzuwenden. Auch Abfertigungsrücklagen und Rückstellungen für Pensionsanwartschaften seien bei Prüfung der Frage, ob ein Verlust an Stammkapital im Sinne des § 9 Abs. 2 Z. 1 lit. b KVG vorliege, dann vermögensmindernd zu berücksichtigen, wenn eine feste Anwartschaft aus vertraglicher Verpflichtung, Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag oder Besoldungsordnung bestehe.
1) Zu den Abfertigungsrücklagen:
Wie der Verwaltungsgerichtshof beispielsweise schon in seinen Erkenntnissen vom 28. Mai 1979, Zl. 791/78, und vom 27. April 1987, Zl. 85/15/0323, näher dargelegt hat, gelten die Bestimmungen des erstenTeiles des Bewertungsgesetzes 1955 gemäß dessen § 1 Abs. 1 mit den dort angeführten, hier jedoch nicht bedeutsamen Einschränkungen für alle bundesrechtlich geregelten Abgaben und also auch für die Gesellschaftsteuer (vgl. hiezu auch Egly-Klenk, Gesellschaftsteuerkommentar 4 , S 295, und Brönner-Kamprad, Kommentar zum Kapitalverkehrsteuergesetz 3, S 125); dementsprechend hat der Verwaltungsgerichtshof in seinem besagten Erkenntnis vom 28. Mai 1979 in Einklang mit seiner ständigen Rechtsprechung zum Bewertungsgesetz unter anderem Abfertigungsrücklagen als gemäß § 6 Abs. 1 dieses Gesetzes aufschiebende bedingte Lasten nicht als (echte) Schulden für Zwecke der Gesellschaftsteuer anerkannt (zur Nichtabzugsfähigkeit solcher Passivposten als Schulden für Zwecke einer Bewertung nach dem Bewertungsgesetz wegen der Entstehung des jeweiligen Abgabenanspruches im Sinne des § 903 ABGB nicht vor dem Tag der Auflösung des Dienstverhältnisses siehe beispielsweise die ausführliche Begründung im hg. Erkenntnis vom 11. März 1983, Zl. 81/17/0048, sowie das eine Schenkungssteuerangelegenheit betreffende hg. Erkenntnis vom 22. Jänner 1987, Zl. 86/16/0018, samt jeweils angeführten Vorerkenntnissen).
Da der Verwaltungsgerichtshof keinen Anlaß sieht, von der wiedergegebenen allgemeinen, nicht im Sinne der Beschwerdeführerin differenzierenden Rechtsansicht abzugehen, erweist sich die Beschwerde in diesem Punkt als nicht berechtigt.
2) Zu den Rückstellungen für Pensionsanwartschaften:
Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem oben zitierten Erkenntnis vom 11. März 1983 unter Hinweis auf umfangreiche Vorjudikatur auch dargelegt, daß es sich bei Rückstellungen für Pensionsanwartschaften von Arbeitnehmern, denen eine verbindliche Pensionszusage vertraglich zugestanden worden, bei denen der Pensionsfall aber noch nicht eingetreten ist, nicht um abzugsfähige Schulden im Sinne des Bewertungsrechtes handelt. Schon im Erkenntnis vom 22. April 1966, Slg. Nr. 3450/F, hat der Gerichtshof zum Ausdruck gebracht, daß er sich der von der Beschwerdeführerin erwähnten Rechtsansicht des Bundesfinanzhofes, die auf sein Urteil vom 26. Juli 1957, BStBl. III, 161/54, zurückgeht, nicht anschließe.
Bemerkt sei noch, daß auch aus dem durch die Bewertungsgesetz-Novelle 1971, BGBl. Nr. 172, dem § 64 Abs. 1 Bewertungsgesetz 1955 angefügten und durch Art. I Z. 2 in Abschnitt IV des 2. Abgabenänderungsgesetzes 1977, BGBl. Nr. 645, wiederum aufgehobenen Satz: „§ 6 ist auf Pensionsrückstellungen nicht anzuwenden“, für die Beschwerdeführerin nichts zu gewinnen ist, weil es sich bei dieser Regelung nur um eine für Zwecke der Ermittlung des Einheitswertes des gewerblichen Betriebes maßgebende Rechtsvorschrift des zweiten und daher im Beschwerdefall nicht anzuwendenden Teiles des Bewertungsgesetzes handelt.
Die Beschwerde erweist sich daher auch in diesem Punkt als unberechtigt.
Auf Grund des Gesagten mußte die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abgewiesen werden.
Von der von der Beschwerdeführerin beantragten Verhandlung wurde aus den im § 39 Abs. 2 Z. 6 angeführten Gründen abgesehen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 30. Mai 1985, BGBl. Nr. 243.
Wien, am 14. März 1988
Codara Summary
Sachverhalt, Spruch und rechtliche Beurteilung – kompakt zusammengefasst.
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