Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Thoma, den Hofrat MMag. Maislinger, die Hofrätinnen Dr. Reinbacher und Dr. in Lachmayer sowie den Hofrat Dr. Bodis als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Schramel, über die Revision der B AG in K, vertreten durch die Haslinger/Nagele Rechtsanwälte GmbH in 1010 Wien, Mölker Bastei 5, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 23. März 2021, RV/4100273/2019, betreffend Festsetzung der Stabilitätsabgabe für das 1. Quartal 2019 gemäß § 201 BAO, den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
Die Revisionswerberin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
1 Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde der Revisionswerberin gegen den Bescheid des (damaligen) Finanzamtes Klagenfurt (nunmehr Finanzamt für Großbetriebe), mit dem der Antrag der Revisionswerberin auf Festsetzung der Stabilitätsabgabe für das 1. Quartal 2019 gemäß § 201 BAO abgewiesen worden war, als unbegründet ab. Das Bundesfinanzgericht sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B VG zulässig sei.
2 Nach Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens führte das Bundesfinanzgericht aus, die Revisionswerberin sei ein unbeschränkt steuerpflichtiges Kreditinstitut iSd § 1 Stabilitätsabgabegesetz (StabAbgG) und tätige Bankgeschäfte in Österreich und über Betriebsstätten im EU Ausland. Für das 1. Quartal 2019 habe sie die Bemessungsgrundlage für die Stabilitätsabgabe gemäß § 2 StabAbgG, somit ausgehend von der unkonsolidierten Bilanzsumme unter Einbeziehung der auf die ausländischen Betriebsstätten entfallenden Bilanzsummen, ermittelt und den daraus nach Maßgabe des § 3 StabAbgG errechneten Abgabenbetrag „aus Vorsichtsgründen“ entrichtet.
3 In der Folge habe die Revisionswerberin innerhalb der Monatsfrist des § 201 Abs. 3 Z 1 BAO einen auf unionsrechtliche Bedenken gegen die Ausgestaltung der Stabilitätsabgabe gestützten Antrag auf Festsetzung der Stabilitätsabgabe ausgehend von einer reduzierten Bemessungsgrundlage, und zwar nach Abzug der auf die ausländischen Betriebsstätten entfallenden der Höhe nach unstrittigen Anteile der unkonsolidierten Bilanzsumme, eingebracht. Das Finanzamt habe den Antrag abgewiesen, weil sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als richtig erwiesen habe.
4 In rechtlicher Hinsicht führte das Bundesfinanzgericht auf das Wesentliche zusammengefasst aus, es treffe zu, dass der EuGH mit dem Urteil vom 22. November 2018, Vorarlberger Landes- und Hypothekenbank , C 625/17, lediglich zur Frage des Verstoßes gegen die Dienstleistungsfreiheit Stellung bezogen habe. Das Bundesfinanzgericht habe jedoch in mehreren näher angeführten Erkenntnissen die Frage der Unionsrechtskonformität des StabAbgG behandelt und diese im Ergebnis bejaht. Es gebe im vorliegenden Fall keinen Anlass, eine von diesen Entscheidungen abweichende Beurteilung zu treffen, weil nicht erkennbar sei, aus welchem Grund die Bestimmungen des StabAbgG in diskriminierender oder beschränkender Weise Art. 49 und Art. 63 AEUV entgegenstehen würden.
5 Da die Normen des StabAbgG als unionsrechtskonform anzusehen seien, erweise sich die Selbstberechnung als richtig, womit eine Festsetzung gemäß § 201 Abs. 1 BAO nicht zu erfolgen habe.
6 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende Revision, zu der das Finanzamt für Großbetriebe eine Revisionsbeantwortung mit Kostenantrag erstattet hat.
7 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
8 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegen der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein derartiger Beschluss ist in jeder Lage des Verfahrens zu fassen (§ 34 Abs. 3 VwGG).
9 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden.
10 Die Revisionswerberin bringt zur Zulässigkeit der Revision im Wesentlichen vor, es fehle an Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Frage, ob die Bestimmungen des Stabilitätsabgabegesetzes (StabAbgG) den Vorschriften der Niederlassungsfreiheit nach Art. 49 AEUV und jenen der Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 AEUV entsprechen würden. Konkret gehe es um die Frage, ob die Entrichtung der Abgabe von der unkonsolidierten Bilanzsumme unionsrechtskonform sei. Das Abstellen auf die unkonsolidierte Bilanzsumme führe dazu, dass Kreditinstitute (wie die Revisionswerberin), die im EU Ausland mit unselbständigen Betriebsstätten bzw. Zweigniederlassungen tätig werden, die Stabilitätsabgabe auch für diese Tätigkeit im EU Ausland zu entrichten hätten, während dies für Kreditinstitute, die im EU Ausland über selbständige Tochtergesellschaften tätig werden, nicht gelte, „sofern eine Unternehmensgruppe nach § 9 KStG gebildet“ worden sei. Aufgrund dieses Umstands werde eine „unionsrechtswidrige (versteckte) Diskriminierung“ geltend gemacht. Diese Fragestellung sei auch nicht durch das Urteil des EuGH vom 22. November 2018, Vorarlberger Landes- und Hypothekenbank , C 625/17, geklärt, weil das damals betroffene Kreditinstitut mangels Betriebsstätten im EU Ausland keinen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit geltend gemacht habe und der EuGH die vorgelegte Frage daher im Lichte der Dienstleistungsfreiheit nach Art. 56 ff AEUV behandelt habe.
11 Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung aufgezeigt.
12 Soweit sich die Revisionswerberin sowohl auf die Niederlassungsfreiheit nach Art. 49 AEUV als auch auf die Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 AEUV beruft, ist zunächst festzuhalten, dass der vorliegende Fall, in dem die Revisionswerberin Bankdienstleistungen in verschiedenen Mitgliedstaaten über dortige unselbständige Zweigniederlassungen (Betriebsstätten) erbringt, nach der Rechtsprechung des EuGH (ausschließlich) in den Geltungsbereich der Niederlassungsfreiheit fällt (vgl. etwa EuGH 8.10.2020, Impresa Pizzarotti C SPA Italia Sucursala Cluj , C 558/19; 15.5.2008, Lidl Belgium , C 414/06).
13 Die Revisionswerberin macht einen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit aufgrund einer „(versteckten) Diskriminierung“ geltend, legt aber nicht konkret dar, worin diese Diskriminierung bestehen soll.
14 Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH ist mit der Niederlassungsfreiheit, die Art. 49 AEUV den Staatsagehörigen der Europäischen Union zuerkennt, gemäß Art. 54 AEUV für die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung innerhalb der Union haben, das Recht verbunden, ihre Tätigkeit in anderen Mitgliedstaaten durch eine Tochtergesellschaft, eine Zweigniederlassung oder eine Agentur auszuüben (vgl. EuGH 22.9.2022, W , C 538/20, mwN).
15 Auch wenn die Bestimmungen des Unionsrechts über die Niederlassungsfreiheit nach ihrem Wortlaut die Inländergleichbehandlung im Aufnahmemitgliedstaat sicherstellen sollen, verbieten sie es ebenfalls, dass der Herkunftsmitgliedstaat die Niederlassung eines seiner Staatsangehörigen oder einer nach seinem Recht gegründeten Gesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat behindert (vgl. EuGH 12.6.2018, Bevola und Jens W. Trock , C 650/16, mwN). Diese Erwägungen gelten auch dann, wenn eine in einem Mitgliedstaat ansässige Gesellschaft über eine Betriebsstätte in einem anderen Mitgliedstaat tätig ist (vgl. EuGH 17.10.2019, Argenta Spaarbank , C 459/18, mwN).
16 Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit wurden vom EuGH im gegebenen Zusammenhang dann angenommen, wenn steuerliche Regelungen für einen grenzüberschreitenden Sachverhalt nachteiligere Folgen vorgesehen haben als bei einem rein inländischen Sachverhalt. Dementsprechend wurde eine Behinderung der Niederlassungsfreiheit dann angenommen, wenn nach den steuerlichen Bestimmungen eines Mitgliedstaats eine gebietsansässige Gesellschaft, die eine Tochtergesellschaft oder eine Betriebsstätte in einem anderen Mitgliedstaat unterhält, steuerlich ungünstiger behandelt wurde als eine gebietsansässige Gesellschaft mit einer Betriebsstätte oder einer Tochtergesellschaft im erstgenannten Mitgliedstaat (vgl. EuGH 12.6.2018, Bevola und Jens W. Trock , C 650/16; 23.11.2017, A , C 292/16; 17.12.2015, Timac Agro Deutschland , C 388/14; 6.10.2015, Finanzamt Linz , C 66/14; 21.5.2015, Verder LabTec , C 657/13; 17.7.2014, Nordea Bank Danmark , C 48/13).
17 Demgegenüber wurden steuerliche Bestimmungen nicht als die Niederlassungsfreiheit beschränkend angesehen, wenn sie zumindest im Ergebnis keine ungünstigere Behandlung grenzüberschreitender Sachverhalte im Vergleich zur Behandlung derselben Sachverhalte, wenn sie sich rein innerhalb desselben Mitgliedstaates ereignet hätten, bewirkt haben (vgl. erneut EuGH 17.10.2019, Argenta Spaarbank , C 459/18; 17.5.2017, X , C 68/15; 10.6.2015, X , C 686/13).
18 Was den vorliegenden Fall betrifft, wird nicht vorgebracht und ist auch nicht ersichtlich, dass die Bestimmungen des StabAbgG eine (unmittelbare) Diskriminierung bzw. eine Ungleichbehandlung von In- und Auslandssachverhalten vorsehen würden. Nach diesen Bestimmungen werden grenzüberschreitende Sachverhalte und rein innerstaatliche Sachverhalte gerade nicht unterschiedlich behandelt. Es werden weder Steuervorteile für rein inländische Sachverhalte gewährt, noch sind steuerliche Nachteile für grenzüberschreitende Sachverhalte vorgesehen.
19 Gemäß § 2 Abs. 1 StabAbgG ist die Bemessungsgrundlage für die Stabilitätsabgabe die durchschnittliche unkonsolidierte Bilanzsumme des betreffenden Kreditinstitutes, unabhängig davon, ob dieses inländische oder ausländische oder allenfalls gar keine Betriebsstätten unterhält. Ebenso sind bei einem Kreditinstitut, das Tochtergesellschaften hat, diese unabhängig davon, ob sie im In- oder im Ausland ansässig sind, bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nicht zu berücksichtigten. Tochtergesellschaften von Kreditinstituten unterliegen (bei einer ausreichend hohen Bemessungsgrundlage gemäß § 3 StabAbgG) als selbständige Rechtsträger allenfalls selbst der Stabilitätsabgabe, und zwar ebenfalls ausgehend von ihrer durchschnittlichen unkonsolidierten Bilanzsumme. Dies gilt jedoch nur, sofern es sich um inländische Tochtergesellschaften handelt, was allerdings nicht auf eine spezifische Befreiung für ausländische Tochtergesellschaften im StabAbgG, sondern auf das Territorialitätsprinzip zurückzuführen ist.
20 Da somit Kreditinstitute mit ausländischen Betriebsstätten gegenüber Kreditinstituten mit inländischen Betriebsstätten nicht ungünstiger behandelt werden, ist eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit aufgrund einer (unmittelbaren) Diskriminierung nicht ersichtlich. Worin diese Beschränkung liegen soll, legt die Revisionswerberin wie bereits ausgeführt auch selbst nicht dar. Soweit die von der Revisionswerberin angeführte „(versteckte) Diskriminierung“ als Geltendmachung einer unzulässigen mittelbaren Diskriminierung verstanden werden kann, verabsäumt sie ebenfalls darzulegen, weshalb nach den Regelungen des StabAbgG trotz fehlender Unterscheidung zwischen rein inländischen und grenzüberschreitenden Sachverhalten Kreditinstitute mit ausländischen Betriebsstätten gegenüber Kreditinstituten mit inländischen Betriebsstätten faktisch benachteiligt werden würden bzw. inwieweit eine mittelbare Diskriminierung vorliegen könnte (vgl. dazu etwa EuGH 26.4.2018, ANGED , C 233/16; 5.2.2014, Hervis Sport és Divatkereskedelmi , C 385/12).
21 Abschließend ist in diesem Zusammenhang zur Frage des Vorliegens einer Beschränkung der Niederlassungsfreiheit auf die ständige Rechtsprechung des EuGH zu verweisen, wonach Maßnahmen, deren einzige Wirkung es ist, zusätzliche Kosten für die betreffende Leistung zu verursachen, und die die Erbringung von Dienstleistungen zwischen Mitgliedstaaten in gleicher Weise wie ihre Erbringung innerhalb eines einzigen Mitgliedstaats berühren, von Art. 56 AEUV nicht erfasst werden (vgl. etwa EuGH 27.4.2022, Airbnb Ireland , C 674/20; 22.11.2018, Vorarlberger Landes- und Hypothekenbank , C 625/17; 11.6.2015, Berlington Hungary u.a., C 98/14). Dieser Grundsatz gilt nach der Rechtsprechung des EuGH auch im Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit (siehe EuGH 22.9.2022, Admiral Gaming Network u.a., C 475/20 u.a.; ebenso schon die Schlussanträge des Generalanwalts vom 30.1.2018 in der Rechtssache C 322/16, Global Starnet , Rn. 28). Dass es sich bei der Stabilitätsabgabe primär um eine Abgabe mit einer derartigen Wirkung handelt, hat der EuGH bereits festgestellt (vgl. erneut EuGH 22.11.2018, Vorarlberger Landes- und Hypothekenbank , C 625/17, Rn. 32).
22 Die Revisionswerberin bringt zur Begründung der Revisionszulässigkeit schließlich vor, das angefochtene Erkenntnis leide an einem groben Verfahrensmangel. Das Bundesfinanzgericht habe gegen den Grundsatz der Erforschung der materiellen Wahrheit verstoßen, den Sachverhalt insbesondere hinsichtlich der ausländischen Betriebsstätten der Revisionswerberin nicht gewürdigt und sich mit dem Vorbringen nicht in der erforderlichen Tiefe auseinandergesetzt.
23 Werden Verfahrensmängel als Zulassungsgründe ins Treffen geführt, so muss auch schon in der abgesonderten Zulässigkeitsbegründung die Relevanz dieser Verfahrensmängel, weshalb also bei Vermeidung des Verfahrensmangels in der Sache ein anderes, für den Revisionswerber günstigeres Ergebnis hätte erzielt werden können, dargetan werden. Dies setzt voraus, dass auf das Wesentliche zusammengefasst jene Tatsachen dargestellt werden, die sich bei Vermeidung des behaupteten Verfahrensfehlers als erwiesen ergeben hätten (vgl. VwGH 3.1.2024, Ra 2023/16/0098, mwN).
24 Diesen Anforderungen wird das pauschale Vorbringen das sich in Wahrheit ausschließlich gegen die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzgerichtes richtet der Revisionswerberin nicht gerecht.
25 In der Revision werden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher in einem gemäß § 12 Abs. 2 VwGG gebildeten Senat gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.
26 Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH Aufwandersatzverordnung 2014.
Wien, am 27. März 2024
Codara Summary
Sachverhalt, Spruch und rechtliche Beurteilung – kompakt zusammengefasst.
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