85/13/0163 – VwGH Entscheidung

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Hofstätter und die Hofräte Dr. Iro, Dr. Drexler, Dr. Pokorny und Dr. Graf als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Wimmer, über die Beschwerde des A in B, vertreten durch C und D, Rechtsanwälte in X, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 26. März 1985, Zl. 6/2-1036/83, betreffend Einkommensteuer und Umsatzsteuer für die Jahre 1978 bis 1980, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer bezieht als Hochschulprofessor (Ordinarius für Betriebswirtschaftslehre) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Außerdem erzielte er in den Streitjahren Einkünfte aus selbständiger Arbeit, und zwar

a) als Vortragender am Wirtschaftförderungsinstitut Wien (in der Folge WIFI)

b) als Steuerberater

c) aus Vortragstätigkeit

d) aus schriftstellerischer Tätigkeit (Fachschriftsteller)

e) aus Gutachtertätigkeit.

Im Zuge einer Betriebsprüfung für die Jahre 1978 bis 1980 vertrat der Prüfer die Auffassung, daß der Beschwerdeführer für nachstehende Einkünfte zu Unrecht die Tarifbegünstigung des § 38 Abs. 4 EStG in Anspruch genommmen habe:

1. Honorar (S 316.379,--) für eine im Jahr 1980 gemeinsam mit einem Wirtschaftsprüfer durchgeführte Sonderprüfung gemäß § 118 Aktiengesetz bei einer österreichischen Aktiengesellschaft. Der Beschwerdeführer habe in diesem Honorar auch ein unter die Befreiungsbestimmung des § 6 Z. 14 UStG fallendes Entgelt aus schriftstellerischer Tätigkeit erblickt; da er aber „irrtümlich“ Umsatzsteuer in Rechnung gestellt habe, habe er diese gemäß § 11 Abs. 12 UStG abgeführt.

2. Honorare für Vorträge, die der Beschwerdeführer im Rahmen des WIFI gehalten habe (1978: S 103.255,--, 1979: S 111.688,--und 1980: S 122.574,--).

3. Entgelte für Prüfungen, die der Beschwerdeführer am WIFI abgehalten habe (1978: S 37.816,--, 1979: S 17.370,--und 1980: S 50.824,--).

Das Finanzamt folgte den Prüfungsfeststellungen und erließ entsprechende Abgabenbescheide.

Der Beschwerdeführer erhob Berufung. Die Sonderprüfung habe nicht in einer bloßen mündlichen Beratung bestanden, sondern es habe eine „schriftliche Äußerung“ darüber erstellt werden müssen, wie gewisse Vorgänge vom betriebswirtschaftlichen Standpunkt aus zu beurteilen seien. Der Bericht über die Sonderprüfung sei eine eigentümliche geistige Schöpfung gewesen, an der Urheberrechte bestünden. Da diese Urheberrechte der Auftraggeberin gegen Entgelt überlassen worden seien, lägen Einkünfte aus der Verwertung selbstgeschaffener literarischer Urheberrechte vor.

Für die Vortragstätigkeit am WIFI seien schriftliche Unterlagen erforderlich gewesen, die vom Beschwerdeführer ausgearbeitet und im Rahmen der Vorträge „Punkt für Punkt durchgearbeitet“ worden seien. Das vom WIFI für diese Tätigkeit bezahlte Honorar sei daher ebenfalls als Entgelt für die Verwertung von selbstgeschaffenen literarischen Urheberrechten anzusehen. Daran ändere auch der Umstand nichts, daß der Beschwerdeführer die Unterlagen nicht an das WIFI verkauft habe, sondern sie nur im Rahmen der Vortragsveranstaltung „zur Verfügung stelle“.

Schließlich sei auch in der Prüfungstätigkeit eine nach § 38 Abs. 4 EStG begünstigte Verwertung von Urheberrechten zu erblicken, weil die Prüfungsaufgaben vom Beschwerdeführer schriftlich erstellt worden seien. Dabei habe es sich nicht nur um eine wissenschaftliche Leistung gehandelt, sondern es seien auch literarische Urheberrechte geschaffen worden. Die Prüfungsfragen seien nicht einfacher Natur gewesen. Sie hätten ihrem Inhalt und Umfang nach jenen schriftlichen Unterlagen entsprochen, die auch für die Vortragstätigkeit herangezogen worden seien.

Bezüglich der Umsatzsteuerbescheide wurde ausgeführt, daß in der schriftlichen Ausfertigung des Ergebnisses der Sonderprüfung eine schriftstellerische Tätigkeit zu erblicken sei, sodaß das Entgelt für die Sonderprüfung unter die Befreiungsbestimmung des § 6 Z. 14 UStG falle. Gleiche Überlegungen würden für die Vortrags-und Prüfungstätigkeit beim WIFI gelten, weil auch dort schriftliche Unterlagen erstellt worden seien, was für eine schriftstellerische Tätigkeit spreche.

In der mündlichen Berufungsverhandlung brachte der Beschwerdeführer ergänzend vor, daß er das „Gutachten“ für die Aktiengesellschaft (gemeint ist der Bericht über die Sonderprüfung) nicht in seiner Eigenschaft als Wirtschaftstreuhänder, sondern als Hochschulprofessor erstellt habe. Das Honorar für die Abnahme von Prüfungen habe sich nach der Anzahl der Kandidaten gerichtet. Seine Vortragstätigkeit sei nach Stundensätzen entlohnt worden.

Die belangte Behörde gab der Berufung insoweit statt, als sie die Einkünfte aus der Vortragstätigkeit am WIFI mit dem begünstigten Steuersatz nach § 37 Abs. 1 in Verbindung mit § 38 Abs. 4 EStG besteuerte. Die Befreiungsbestimmung des § 6 Z. 14 UStG für Entgelte aus schriftstellerischer Tätigkeit wurde hingegen nicht gewährt. Wohl aber wurden die Entgelte für die Sonderprüfung und für die Vortragstätigkeit mit dem begünstigten Umsatzsteuersatz von 8 v.H. besteuert (§ 10 Abs. 2 Z. 7 lit. d bzw. § 10 Abs. 2 Z. 7 lit. b UStG).

Gegen diese Entscheidung wendet sich die Beschwerde, in der Rechtswidrigkeit des Inhaltes geltend gemacht wird.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes liegen Einkünfte aus der Verwertung von selbstgeschaffenen literarischen Urheberrechten nur dann vor, wenn der Urheber Einnahmen dafür erzielt, daß er entweder sein Urheberrecht selbst im Sinne der §§ 14 ff Urheberrechtsgesetz verwertet, oder einem Dritten eine solche Verwertung gestattet oder einräumt (Werknutzungsrecht, Werknutzungsbewilligung). Dies trifft dann zu, wenn das gesamte Entgelt oder ein bestimmt bezeichneter Teil davon für eine Verwertung im Sinne des Urheberrechtsgesetzes bezahlt wird. Solche Verwertungsrechte sind nur das Vervielfältigungsrecht (§ 15 UrhG), das Verbreitungsrecht (§ 16 UrhG), das Senderecht (§ 17 UrhG) sowie das Vortrags-, Aufführungs-und Vorführrecht (§ 18 UrhG). Diese Überlegungen waren maßgebend dafür, daß der Gerichtshof bereits wiederholt ausgesprochen hat, daß die Einkünfte aus der Erstellung von Gutachten-ungeachtet des Umstandes, daß diese urheberrechtlich geschützt sein können-regelmäßig nicht unter die Begünstigung des § 38 Abs. 4 EStG subsumierbar sind, weil sie nicht aus der Einräumung einer Werknutzung (einer Werknutzungsbewilligung) erzielt werden (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 1. Oktober 1985, Zl. 84/14/0006, sowie die Erkenntnisse vom 5. März 1986, Zl. 84/13/0017, vom 29. September 1987, Zl. 87/14/0089, und vom 19. Jänner 1988, Zl. 87/14/0117).

Gleiches gilt für die Einkünfte des Beschwerdeführers aus der Erstellung eines schriftlichen Berichtes über eine aktienrechtliche Sonderprüfung. Dem Umstand, daß dieser Bericht-der übrigens vom Beschwerdeführer selbst als „Gutachten“ bezeichnet wird-schriftlich abgefaßt wurde, kommt entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers keine Bedeutung zu. Maßgebend ist nämlich nicht, ob-auf Grund der schriftlichen Ausfertigung-eine Verbreitung von selbstgeschaffenen Urheberrechten möglich wäre, sondern ob das vom Beschwerdeführer vereinnahmte Entgelt für die Einräumung bzw. Übertragung eines Verbreitungsrechtes bezahlt wurde. Letzteres kann zweifelsfrei verneint werden. Die belangte Behörde hat daher zu Recht die Auffassung vertreten, daß das Honorar für die Durchführung der aktienrechtlichen Sonderprüfung nicht als Einkünfte aus der Verwertung selbstgeschaffener literarischer Urheberrechte im Sinne des § 38 Abs. 4 EStG anzusehen war.

Für die Prüfungstätigkeit des Beschwerdeführers gelten die gleichen Überlegungen. Auch hier führt der urheberrechtliche Schutz, der den vom Beschwerdeführer erstellten schriftlichen Prüfungsaufgaben durchaus zukommen mag, für sich allein noch nicht dazu, daß Einkünfte aus der Verwertung selbstgeschaffener literarischer Urheberrechte vorliegen, weil das unbestritten nach der Anzahl der Prüfungskandidaten bemessene Honorar zweifellos nicht als Entgelt für die Verwertung von Urheberrechten im Sinne der §§ 14 ff UrhG bezahlt wurde.

Zur Frage der umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung der beiden genannten Tätigkeiten des Beschwerdeführers als schriftstellerische Tätigkeit (aktienrechtliche Sonderprüfung und Prüfungstätigkeit am WIFI) enthält die Beschwerde keine gesonderten Ausführungen. Es wird lediglich darauf hingewiesen, daß schriftliche Werke erstellt und damit eine schriftstellerische Tätigkeit entfaltet worden sei. Zur Sonderprüfung wird in diesem Zusammenhang ergänzend dargelegt, daß mehrere Exemplare hergestellt und von der auftraggebenden Aktiengesellschaft an einen dem Beschwerdeführer unbekannten Personenkreis weitergegeben worden seien. Darüber hinaus sei ein Exemplar beim Handelsregister hinterlegt worden, wo es von jedermann eingesehen werden könne.

Mit diesen Ausführungen wird eine schriftstellerische Tätigkeit im Sinne des § 6 Z. 14 UStG nicht aufgezeigt. Als Schriftsteller gilt grundsätzlich nur derjenige, der eigene Gedanken in Schriftform vor die Öffentlichkeit bringt. Ein Entgelt kann nur dann unter die Befreiungsbestimmung des § 6 Z. 14 UStG subsumiert werden, wenn es für eine solche Tätigkeit bezahlt wird, d.h., wenn es dem Auftraggeber darum geht, das Ergebnis der schriftstellerischen Tätigkeit zu veröffentlichen. Dies trifft aber nicht zu, wenn das Interesse des Auftraggebers in erster Linie an einer für ihn bestimmten Information, Beratung, Begutachtung, Prozeßführung oder sonstigen geistigen Leistung gelegen ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom 19. Oktober 1987, Zl. 86/15/0047).

Da somit der angefochtene Bescheid nicht mit der vom Beschwerdeführer behaupteten Rechtswidrigkeit belastet war, war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 30. Mai 1985, BGBl. Nr. 243.

Wien, am 29. März 1989