1564/65 – VwGH Entscheidung

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden, Senatspräsidenten Dr. Wasniczek, und die Hofräte Dr. Schirmer, Dr. Schimetschek, Dr. Eichler und Dr. Kaupp als Richter, im Beisein des Schriftführers, Ministerialsekretärs Dr. Walter über die Beschwerde des Dr. W, vertreten durch Dr. Emil Schreiner, Rechtsanwalt in Eisenstadt, Esterhazyplatz 5, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich, Berufungssenat, vom 13. Juli 1965, Zl. 13/59/2-BK-1965, betreffend einheitliche Feststellung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft für 1960, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund (Finanzlandesdirektion für Oberösterreich) hat den Beschwerdeführern Aufwendungen in der Höhe von S 1.157,80 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführer sind Miteigentümer eines land-und forstwirtschaftlichen Betriebes, zu dem vor allem größere Waldungen gehören. Anläßlich der Steuererklärung für 1960 machten sie u.a. als Kalamitätsnutzung den Ertrag aus 1.162 fm Holz geltend, den sie mit S 322.050 bezifferten.

Im Zuge einer im Jahre 1961 durchgeführten Betriebsprüfung stellte der Prüfer fest, daß in der zur Kalamitätsnutzung gerechneten Holzmenge auch „sämtliche Dürrlinge, einzelne Blitzbäume und auch hiebreife Käferbäume“ enthalten seien. Der Prüfer vertrat unter Berufung auf einen Artikel von Dr. Sobitschka-Wiesenhaag, ÖStZtg. 1958 S. 222, den Standpunkt, daß Schadensfälle von einzelnen Bäumen, z. B, einzelne Dörrbäume, geringe Schäden durch Blitzschlag, soweit sie sich im Rahmen der regelmäßigen Abgänge halten und damit das normale Betriebsrisiko darstellen, nicht den steuerbegünstigten Kalamitätsnutzungen zuzurechnen seien, sondern als sogenannte Zufallsnutzung mit 5 % des Solleinschlages zu veranschlagen und in diesem Ausmaße von der Kalamitätsnutzung auszunehmen seien. Der Prüfer schied daher bei der Berechnung der Kalamitätsnutzung 5 % des Hiebsatzes von 8.580 fm = 429 fm aus und verringerte so den steuerbegünstigten Gewinn aus Kalamitätsnutzung gegenüber der Steuererklärung von S 322.050 auf S 197.386.

Das Finanzamt schloß sich der Ansicht des Prüfers an und erließ einen Bescheid über die einheitliche Feststellung von Einkünften aus Land-und Forstwirtschaft für 1960, der allerdings zunächst keine Feststellung über das ermittelte Ausmaß der Kalamitätsnutzung enthielt, nachträglich jedoch auf Veranlassung der belangten Behörde in diesem Punkte im Sinne der Berechnung des Betriebsprüfers ergänzt wurde.

Die Beschwerdeführer erhoben gegen den Feststellungsbescheid Berufung. Sie bekämpften vor allem die Rechtsansicht, daß bei Nutzungen infolge höherer Gewalt ein bestimmter Prozentsatz des Solleinschlages als Zufallsnutzung aus der Steuerbegünstigten Kalamitätsnutzung auszuscheiden sei. Vielmehr könne man nur Nutzungen, die infolge mangelnder Bestandpflege anfallen und als sogenannte „Dürrlinge“ geerntet werden, nicht zu den infolge höherer Gewalt eingetretenen Nutzungen zählen. Dieser Dürrlingsanfall liege aber im vorliegenden Betrieb nach einem von den Beschwerdeführern beigeschafften Gutachten jedenfalls unter 1 % des Hiebsatzes.

Die belangte Behörde gab der Berufung der Beschwerdeführer mit dem angefochtenen Bescheide keine Folge. Sie begründete ihre abweisende Entscheidung im wesentlichen damit, daß für die nach § 34 EStG. steuerbegünstigten Einkünfte das Merkmal der Außerordentlichkeit charakteristisch sei. Allen Schäden, die das normale Ausmaß nicht übersteigen, die also regelmäßig anfallen, mangle dieses Merkmal, auch wenn sie durch Naturereignisse anfallen die ihrer Art nach auch als höhere Gewalt auftreten können. Dies treffe vor allem auf die Dürrbäume zu, die es bei sehr dichtem Bestand immer geben werde. Es sei ein ganz natürlicher Vorgang, daß ein kleiner Prozentsatz des Bestandes absterbe, sei es durch zu wenig Lebensraum, durch vereinzelten Pilzbefall oder auch durch ungünstige örtliche Bodenverhältnisse. Ein geringer Teil werde allenfalls auch durch Blitzschlag oder Windwurf und Schneedruck ausscheiden. Diese Zufallsnutzungen seien als „normales Betriebsrisiko“ anzusehen und normalerweise mit etwa 5 % des Solleinschlages (Hiebsatzes) zu veranschlagen. Dieser Prozentsatz sei auch im vorliegenden Fall anzuwenden gewesen, da für ein Abweichen des Betriebsrisikos vom allgemeinen Erfahrungssatz kein Nachweis erbracht worden sei.

Über die gegen diesen Bescheid wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde hat der Gerichtshof erwogen:

Gemäß § 34 Abs. 3 EStG. gelten als außerordentliche Waldnutzungen, auf die die ermäßigten Steuersätze nach § 34 Abs. 1 EStG. anzuwenden sind, alle aus wirtschaftlichen Gründen gebotenen Nutzungen, die über die nach forstwirtschaftlichen Grundsätzen nachhaltig zu erzielenden jährlichen regelmäßigen Nutzungen hinausgehen. Bei Waldnutzungen infolge höherer Gewalt (Eis-, Schnee-, Windbruch, Insektenfraß oder Brand) ermäßigt sieh nach Abs. 1 zu berechnende Einkommensteuer auf die Hälfte.

Bei den nach dieser Gesetzesstelle steuerbegünstigten Waldnutzungen muß es sich also-wie die belangte Behörde an sich zutreffend hervorhob-um solche handeln, denen das Merkmal der Außerordentlichkeit zukommt. Diese Voraussetzung ist einmal dann gegeben, wenn sie aus wirtschaftlichen Gründen „übel“ die nach forstwirtschaftlichen Grundsätzen nachhaltig zu erzielenden jährlichen regelmäßigen Nutzungen hinausgehen. Hier liegt also die Außerordentlichkeit in dem erhöhten Ausmaß der Schlägerung, das die jährlich regelmäßig erzielten Nutzungen übersteigt. In diesem Falle ist somit die Feststeilung der Außerordentlichkeit der Nutzung von einem Vergleich mit dem jährlichen Hiebsatz abhängig.

Anders ist es dagegen bei Waldnutzungen infolge höherer Gewalt, bei welchen die Außerordentlichheit nicht in dem außergewöhnlichen Ausmaß, sondern in dem außerordentlichen Ereignis gelegen ist. Denn daß ein Wald durch Elementarereignisse wie Schneebruch, Windwurf, Brand usw. betroffen wird, ist eben im Vergleich zur normalen Waldnutzung etwas Außerordentliches. Versteht man doch unter „Höherer Gewalt“ ein von außen kommendes Ereignis, das unabwendbar, d.h. durch die unter den gegebenen Umständen vom Betroffenen zu erwartenden Vorkehrungen nicht verhütbar ist (vgl. die bei Kapfer, ABGB., zu § 1311 abgedruckte Judikatur). Es ist daher die Beschädigung eines Baumes durch Blitzschlag-entgegen der Ansicht der belangten Behörde-so wenig sie auch in der Regel wirtschaftlich ins Gewicht fallen mag, stets ein durch höhere Gewalt verursachter Schaden, mag er auch in manchen Gegenden, in denen schwere Gewitter sehr häufig auftreten, kein allzu seltenes Ereignis sein. Doch wäre es widersinnig, in diesen Fällen dem schädigenden Ereignis den Charakter der Außerordentlichkeit absprechen und eine Steuerbegünstigung versagen zu wollen, sie aber wegen der „Außerordentlichkeit“ des Schadens jenen Betrieben zu gewähren, in denen Blitzschläge selten sind. Denn gerade die von Elementarereignissen häufiger heimgesuchten Betriebe bedürfen in höherem Maße einer Steuerermäßigung als solche, bei denen derartige Schäden nur ganz selten eintreten.

Es ist daher abwegig, bei Fällen höherer Gewalt noch zwischen „ordentlichen“ und „außerordentlichen“ Schäden unterscheiden zu wollen. weil hier das Merkmal der Außerordentlichkeit eben schon in der Art des schädigenden Ereignisses gelegen ist. Hiefür gibt übrigens auch die Entwicklungsgeschichte des Einkommensteuerrechtes einen beachtenswerten Fingerzeig: § 59 des Einkommensteuergesetzes 1925 unterschied in ähnlicher Weise wie später § 34 Abs. 3 EStG. 1934 zwischen „außerordentlichen Waldnutzungen, die über die nach forstwirtschaftlichen Grundsätzen nachhaltig zu erzielenden jährlichen regelmäßigen Nutzungen hinausgehen“ und „außerordentlichen Waldnutzungen infolge höherer Gewalt“. Daß auch die Waldnutzungen infolge höherer Gewalt als „außerordentliche“ bezeichnet wurden, verleitete die Praxis zu der Annahme, daß auch in diesen Fällen ein über die regelmäßiger Nutzungen hinausgehender Ertrag vorliegen müsse, damit man von einer „außerordentlichen“ Nutzung sprechen könne. Dieser Ansicht trat der ehemalige Reichsfinanzhof in seinem Urteile vom 28. Mai 1930, RStBl. 1930 S. 584 entgegen, in dem er aussprach, daß Kalamitätsnutzungen ohne weiteres als außerordentliche Waldnutzungen anzusehen seien, ohne Rücksicht darauf, ob sie sich zusammen mit den ordentlichen Nutzungen bei einem Nachhalts betrieb innerhalb des nach dem Wirtschaftsplan vorgesehenen regelmäßigen Hiebsatzes halten oder darüber hinausgehen. Bei der Neufassung des Einkommensteuergesetzes 1934 ließ daher der Gesetzgeber im § 34 Abs. 3 EStG. bei Erwähnung der „Waldnutzungen infolge höherer Gewalt“ das Wort „außerordentliche“ bereits bewußt fallen. Nun wurde auch in der Lehre die Ansicht herrschend, daß Kalamitätsnutzungen, d.h. Waldnutzungen infolge höherer Gewalt, stets außerordentliche Nutzungen sind (vgl. Blümich, Einkommensteuergesetz, 5. Auflage S. 790).

Da auch der österreichische Gesetzgeber bei Schaffung des Einkommensteuergesetzes 1953 die Bestimmung des § 4 Abs. 3 EStG. unverändert in das neue Gesetz übernommen hat, besteht nach der derzeitigen Fassung des Gesetzes nicht die Möglichkeit, durch höhere Gewalt entstandene Forstschäden wegen Geringfügigkeit oder häufigen Auftretens aus den begünstigten Steuersätzen des § 34 EStG. herauszunehmen. In der Bundesrepublik Deutschland ist eine andere Auslegung nur deshalb möglich, weil im Jahre 1954 durch eine Einkommensteuernovelle die Bestimmungen des Abs. 3 aus dem § 34 EStG. herausgenommen und in einem § 34b EStG. neu gefaßt wurden, wobei nach Anführung der „Holznutzungen infolge höherer Gewalt (Kalamitätsnutzungen)“ der Satz eingefügt wurde „Zu diesen rechnen nicht die Schäden, die in der Forstwirtschaft regelmäßig entstehen.“ Diese Gesetzesänderung ermöglicht es dort, kleinere Schäden, die mit einer gewissen Regelmäßigkeit wiederkehren, selbst wenn sie durch ein Naturereignis hervorgerufen sein sollten, von der steuerbegünstigten Kalamitätsnutzung auszunehmen.

Eine ähnliche Handhabung des Gesetzes ist jedoch in Österreich, solange der bisherige Gesetzeswortlaut des § 34 Abs. 3 EStG. keine Änderung erfährt, nicht möglich. Allerdings ist für die Anwendung der Steuerbegünstigung stets Voraussetzung, daß nur solche Schäden, die tatsächlich auf die Einwirkung höherer Gewalt zurückzuführen sind, in der Kalamitätsnutzung enthalten sind. Dazu fehlen aber im vorliegenden Fall nicht die infolge unzureichender Durchforstung des Waldes entstandenen „Dürrlinge“, die jedenfalls aus der Kalamitätsnutzung auszuscheiden sind.

Im übrigen erweist sich aber die von der belangten Behörde hinsichtlich des Begriffes „Waldnutzung infolge höherer Gewalt“ vertretene Rechtsansicht als irrig, weshalb der angefochtene Bescheid gemäß § 42 Abs. 2 lit. a VwGG. 1965 wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben war.

Die Entscheidung über die Kosten des Verwaltungsgerichtshofverfahrens gründet sich auf § 48 Abs. 1 VwGG.

Wien, am 25. März 1966