Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin ***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerde vom 6. April 2023 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom 21. März 2023 betreffend Einkommensteuer 2021, Steuernummer ***BF1StNr1***, zu Recht erkannt:
I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Im Rahmen der Einkommensteuererklärung für das Jahr 2021 beantragte der Beschwerde-führer eine Verteilung der Teilabfindung seiner Pensionsansprüche auf drei Jahre gemäß § 37 Abs. 2 Z 2 iVm § 32 Abs. 1 Z 1 lit a EStG 1988. Er gab bekannt, er habe seine selbständige Tätigkeit mit 31.08.2021 pensionsbedingt aufgegeben. In diesem Zusammenhang habe er das Angebot auf 50%ige Abfindung der Alterspension bei der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer angenommen. Er habe 2/3 der erhaltenen Pension mit einem Betrag von 33.290,84 € unter dem Titel sonstige Werbungskosten ausgeschieden.
Mit Schreiben vom 25.5.2022 teilte das Finanzamt dem Beschwerdeführer mit, dass die Dreijahresverteilung der Pensionsabfertigung nur unter folgenden Voraussetzungen geltend gemacht werden könne:Vorliegen einer Entschädigung iSd § 32 Abs. 1 Z 1 lit a EStG 1988, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt werde. Der Zeitraum, für den die Entschädigung gewährt werde, betrage mindestens sieben Jahre. Das Vorliegen eines Antrages des Abgabepflichtigen und die Initiative zum Abschluss der Abfindungsvereinbarung dürfe nicht vom Pensionsberechtigten ausgegangen sein.Es werde um Stellungnahme und Vorlage der dazugehörigen Unterlagen ersucht.
Der Beschwerdeführer legte den Bescheid der Kammer der Steuerberater und Wirtschafts-prüfer vom 09.09.2021 über die Teilabfindung der Alterspension vor.
Mit Bescheid vom 21.03.2023 wurde die Einkommensteuer 2021 veranlagt. Soweit für das gegenständliche Verfahren relevant wurde begründend ausgeführt, dass der Beschwerdeführer am 23.06.2021 bei der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer einen Antrag auf (Teil-)Abfindung seiner Pensionsansprüche gestellt und in diesem Zusammenhang die Verteilung der Einkünfte auf drei Jahre beantragt habe.Die von der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer gewährte Teilabfindung der Pensionsansprüche erfülle nicht die Voraussetzungen gemäß § 32 Abs. 1 Z 1 lit a EStG 1988. Deshalb könne die beantragte Verteilung auf drei Jahre nicht gewährt werden.
Im Rahmen der Beschwerde vom 06.04.2023 wurde ausgeführt, dass aus der Begründung eines Bescheides klar und schlüssig hervorgehen müsse, was die Behörde veranlasst habe, im Rahmen der Veranlagung vom Begehren der Partei abzuweichen. Eine Begründung, warum die Teilabfindung der Pensionsansprüche nicht erfüllt sei, würde gänzlich fehlen.Laut ständiger Rechtsprechung würden entgangene oder entgehende Einnahmen iSd § 32 Abs. 1 Z 1 lit a EStG 1988 auch dann vorliegen, wenn nur ein Teil der ursprünglich zustehenden Einnahmen aufgrund einer Abfindungsvereinbarung entgehen würden. Begünstigt sei eine Abfindung aber nur dann, wenn die Entschädigung für einen Zeitraum von mindestens sieben Jahren gewährt werde. Im gegenständlichen Fall sei der Abfindungsbetrag von 49.936,27 € höher als der absolute Siebenjahresbetrag der zugesagten Rente (161,94 € x 14 x 7 = 15.870,12 €). Ein abgezinster Siebenjahresbetrag wäre jedenfalls nochmals niedriger, sodass die vom VwGH für die Anwendbarkeit der Drittelung geforderte Zusammenballung von Einkünften jedenfalls gegeben wäre.Es werde daher beantragt, den Einkommensteuerbescheid vom 21.03.2023 aufzuheben und aus den steuerpflichtigen Einkünften laut angefochtenem Bescheid zwei Drittel des Abfindungsbetrages (33.290,84 €) auszuscheiden und ein Drittel als steuerpflichtige Einkünfte anzusetzen.Eventualantrag: Der entscheidungsrelevante Sachverhalt sei wegen fehlender Bescheid-begründung aus dem Bescheid nicht feststellbar. Damit könne der entscheidungsrelevante Sachverhalt aus der Sicht des Beschwerdeführers nicht ermittelt und somit auch nicht zielgerichtet bekämpft werden. Aus diesem Grund stelle die fehlende Begründung einen Aufhebungsgrund iSd § 289 Abs. 1 BAO dar.
Mit Beschwerdevorentscheidung vom 04.12.2024 wurde die Beschwerde vom 06.04.2023 als unbegründet abgewiesen. Begründend wurde nach Darlegung des relevanten Sachverhaltes ausgeführt, dass Voraussetzung für die beantragte Dreijahresverteilung gemäß § 37 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 das Vorliegen einer Entschädigung iSd § 32 Z 1 EStG 1988 sowie ein Entschädigungszeitraum von mindestens sieben Jahre sei.Eine Legaldefinition dieses Entschädigungsbegriffes existiere nicht. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes könne von einem Schaden in rechtlicher Hinsicht gesprochen werden, wenn eine Rechtsposition eine Verschlechterung erfahre, die sich in wirtschaftlich bewertbarer Weise zum Nachteil des Anspruchsberechtigten auswirke. Nach herrschender Lehre setze eine Entschädigung iSd § 32 Z 1 lit a EStG 1988 einen Schaden voraus, der durch den Entfall von Einnahmen verursacht worden sei. Der Schaden müsse unmittelbar im Entfall von Einnahmen gelegen sein, die, wären sie erzielt worden, unter eine der sieben Einkunftsarten als steuerpflichtig zu erfassen gewesen wäre (VwGH vom 27.06.2000, 99/14/0330).Zur Qualifikation von Pensionsabfindungen als Entschädigungen habe der VwGH zur vergleichbaren Vorgängerregelung des § 32 Z 1 lit a EStG 1972 schon in seiner Entscheidung vom 25.10.1977, 1173/77, ausgesprochen, dass Kapitalzahlungen zur Abfindung von Pensionsansprüchen als begünstigte Entschädigungen iSd § 32 EStG 1972 in Betracht kommen würden und eine Pensionsabfertigung als "Schadensausgleich" für den Verlust eines Pensionsanwartschaftrechtes zu werten sei. Die Initiative zum Abschluss der Abfindungs-vereinbarung dürfe jedoch nicht vom Pensionsberechtigten ausgehen. Diese Rechtsauffassung sei mittlerweile mehrfach bestätigt worden (zuletzt VwGH vom 25.11.2009, 2005/15/0055). Dass der Einnahmenausfall gegen den Willen des Entschädigten erfolgt sei müsse, sei nach der Rechtsprechung hingegen nicht erforderlich.Aus dem vorgelegten Bescheid der Vorsorgeeinrichtung der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer sei zu entnehmen, dass dem Antrag auf Gewährung einer Teilabfindung des Beschwerdeführers stattgegeben worden sei.Durch die Antragstellung sei die Initiative zum Abschluss der Abfindungsvereinbarung somit vom Beschwerdeführer als Pensionsberechtigten ausgegangen.Eine im Zuge der Vollendung des sechzigsten Lebensjahres des Pensionsberechtigten von der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer übermittelte Information, in welcher auf die verschiedenen Möglichkeiten (Pensionsauszahlung, Teilabfindung) iVm § 5 der Satzung der Vorsorgeeinrichtung der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer hingewiesen werde, könne seitens des Finanzamtes nicht als Initiative zum Abschluss der Abfindungsvereinbarung durch die Kammer gewertet werden.
Im Vorlageantrag vom 18.12.2024 legte der Beschwerdeführer dar, dass ihm von der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer am 23.06.2021 ein Antragsformular zur Beantragung der Zusatzpension übermittelt worden sei. Der Antrag sei notwendig gewesen, weil der Beschwerdeführer die Pension nach Langzeitversicherung kurz nach Vollendung des 62. Lebensjahres, also vor Vollendung des 65. Lebensjahres angetreten und seine Erwerbstätigkeit eingestellt habe.Im § 5 Abs. 2 der Satzung aus 2018 würde es heißen: "…….kann ein Anwartschaftsberechtigter ein späteres oder früheres Anfallsalter wählen. Wählt der Anspruchsberechtigte ein früheres Anfallsalter, so hat er die vorzeitige Alterspension zu beantragen. Voraussetzung für die vorzeitige Alterspension ist die Vollendung des 60. Lebensjahres."Werde die Pension vor oder nach dem Regelpensionsstichtag in Anspruch genommen, so sei ein Antrag auf vorzeitige Alterspension mit der Option auf eine 50%ige Teilabfindung gemäß § 5 Abs. 4 der Satzung zu stellen. Im Zuge dieses Antrages sei dem Beschwerdeführer eine vorzeitige Alterspension in Form einer lebenslangen Pension oder eine Teilabfindung in der Höhe von 50 % (maximal 50 %) des Guthabens auf dem Pensionskonto und eine vorzeitige Alterspension auf Basis des durch die Teilabfindung reduzierten Guthabens angeboten worden.Hänge ein Vermögensanspruch von der Ausübung eines Optionsrechtes ab, sei alles Erforderliche für die Entstehung einer solchen Forderung erst dann getan, wenn rechtswirksam das Optionsrecht durch Abgabe einer entsprechenden rechtsgeschäftlichen Willenserklärung ausgeübt worden sei. Erst damit und erst zu diesem Zeitpunkt sei dieser Vermögensanspruch - gegenständlich eine Kapitalforderung auf Pensionsablöse - entstanden.Auf das Vertragswerk der Pensionsabfindung hätte der Beschwerdeführer keinen Einfluss und habe nur das Angebot der Vorsorgeeinrichtung im Sinne des übermittelten Antragsformulars ankreuzen können. Das würde heißen, die Möglichkeit einer Teilabfindung der Pension sei dem Beschwerdeführer vor seiner Entscheidung in normierter Form von der Vorsorgeeinrichtung angeboten worden (Beweis: Formular "Antrag auf vorzeitige Alterspension/Teilabfindung gemäß § 5 Abs. 4 der Satzung 2018). Damit sei die Initiative nicht von Seite des Beschwerdeführers ausgegangen. Er habe nicht darauf hingewirkt, sondern die ihm angebotene Möglichkeit der Teilabfindung angenommen.Der gestellte Antrag iSd § 37 Abs. 2 beruhe auf der ständigen Rechtsprechung des VwGH, dass Kapitalzahlungen zur Abfindung von Pensionsansprüchen begünstigt iSd § 37 sein könnten (Verteilung auf drei Jahre). Entgangene oder entgehende Einnahmen iSd § 32 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 würden auch dann vorliegen, wenn nur ein Teil der ursprünglich zustehenden Einnahmen aufgrund einer Abfindungsvereinbarung entgehen würden.Begünstigt sei eine Abfindung aber nur dann, wenn die Entschädigung für einen Zeitraum von mindestens sieben Jahren gewährt werde. Im gegenständlichen Fall sei der Abfindungsbetrag von 49.936,27 € höher als der absolute Siebenjahresbetrag der zugesagten Rente (161,94 € x 14 x 7 = 15.870,12 €). Ein abgezinster Siebenjahresbetrag wäre jedenfalls nochmals niedriger, sodass die vom VwGH für die Anwendbarkeit der Drittelung geforderte Zusammenballung von Einkünften jedenfalls gegeben wäre.Nach § 46 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 würden die durch Steuerabzug einbehaltenen Beträge, soweit sie auf veranlagte Einkünfte entfallen würden, auf die Einkommensteuerschuld angerechnet. Zweck der Begünstigung des § 37 Abs. 2 EStG 1988 sei neben der Ermäßigung der Progression auch eine Steuerstundung. Vor diesem Hintergrund sei § 46 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 dahingehend zu interpretieren, dass die im Zeitpunkt der Auszahlung der Abfindung einbehaltenen Lohnsteuer zur Gänze bei der Veranlagung für das erste Jahr zur Anrechnung gelangen würde.Es werde daher beantragt, den Einkommensteuerbescheid 2021 vom 21.03.2023 sowie die Beschwerdevorentscheidung vom 04.12.2024 aufzuheben und die zum Zeitpunkt der Auszahlung der Abfindung einbehaltene Lohnsteuer zur Gänze bei der Veranlagung für das erste Jahr (2021) zu berücksichtigen.
Mit Vorlagebericht vom 10.02.2025 legte das Finanzamt die Beschwerdesache dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor und beantragte die Abweisung der Beschwerde. Gemäß § 37 Abs. 2 Z 2 EStG seien Einkünfte für Entschädigungen im Sinne des § 32 Abs. 1 Z 1, wenn überdies der Zeitraum für den die Entschädigungen gewährt würden, mindestens sieben Jahre betrage, über Antrag, beginnend mit dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zuzurechnen sei, gleichmäßig verteilt auf drei Jahre anzusetzen. Nach der Rechtsprechung des VwGH (vgl. 95/15/0079 vom 20.02.1997; 2005/15/0055 vom 25.11.2009 und 2006/15/0174 vom 29.04.2010) sei Merkmal einer Entschädigung iSd § 32 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG, dass sie nicht freiwillig herbeigeführt sein dürfe, das heißt, dass die Initiative zum Abschluss der Abfindungs-vereinbarung nicht vom Pensionsberechtigten ausgegangen sein dürfe. Nachdem der Beschwerdeführer die Teilabfindung seiner vorzeitigen Alterspension am 23.06.2021 selbst beantragt habe, sei die Initiative zum Abschluss der Abfindungsvereinbarung - entgegen der zitierten Rechtsprechung des VwGH - von ihm ausgegangen.
Der am tt.mm.1959 geborene Beschwerdeführer war nichtselbständig und selbständig als Steuerberater beschäftigt.
Dem Beschwerdeführer wurde von der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer ein Formular (Antrag auf vorzeitige Alterspension/Teilabfindung gemäß § 5 Abs. 4 der Satzung 2018) übermittelt, das der Beschwerdeführer am 23.06.2021 ausfüllte und unterzeichnete. Das Formular bot zwei Optionen, nämlich eine vorzeitige Alterspension in Form einer lebenslangen Pension und eine Teilabfindung in der Höhe von maximal 50 % des Guthabens auf dem Pensionskonto des Beschwerdeführers und eine vorzeitige Alterspension auf Basis des durch die Teilabfindung reduzierten Guthabens. Dem Beschwerdeführer stand es frei, eine dieser beiden Varianten auszuwählen. Der Beschwerdeführer entschied sich durch Ankreuzen für die Variante Teilabfindung und entsprechend geringere vorzeitige Alterspension.
Mit Bescheid vom 09.09.2021 gab der Ausschuss der Kammer dem Antrag auf Gewährung einer Teilabfindung statt und gewährte eine Teilabfindung iHv 49.936,27 € sowie eine monatliche Alterspension ab 01.08.2021 iHv jährlich 2.267,14 € (monatlich 161,94 €).
Der entscheidungsrelevante Sachverhalt ergibt sich aus dem Parteienvorbringen und den vorgelegten Unterlagen und zwar dem Bescheid der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer vom 09.09.2021 und dem Antrag des Beschwerdeführers vom 23.06.2021 an die Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer.
Strittig ist gegenständlich, ob die Teilpensionsabfertigung iHv 49.936,27 € gemäß § 32 Z 1 lit a EStG 1988 iVm § 37 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 auf drei Jahre verteilt angesetzt werden darf.
Gemäß § 37 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 sind auf Antrag Entschädigungen im Sinne des § 32 Abs. 1 Z 1, beginnend mit dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zuzurechnen ist, gleichmäßig verteilt auf drei Jahre anzusetzen, wenn überdies im Falle der lit. a oder b der Zeitraum, für den die Entschädigungen gewährt werden, mindestens sieben Jahre beträgt.
§ 32 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 lautet:Zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 gehören auch:Entschädigungen, die gewährt werdena) als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen einschließlich eines Krankengeldes und vergleichbarer Leistungen oderb) für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit, für die Aufgabe einer Gewinnbeteiligung oder einer Anwartschaft auf eine solche oderc) für die Aufgabe von Bestandrechten, sofern der Bestandgegenstand enteignet wird oder seine Enteignung nachweisbar unmittelbar droht, oderd) für die Aufgabe von Bestandrechten, deren zwangsweise Auflösung im Hinblick auf die künftige Verwendung des Bestandgegenstandes für einen Zweck, für den Enteignungsrechte in Anspruch genommen werden könnten, nachweisbar unmittelbar droht.
Im Erkenntnis vom 31.01.2019, Ro 2018/15/0008, hat der Verwaltungsgerichtshof Folgendes ausgesprochen:"Es entspricht der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass Kapitalzahlungen zur Abfindung von Pensionsansprüchen als begünstigte Entschädigungen iSd § 32 EStG 1988 in Betracht kommen. Die Pensionsabfindung sei als "Schadensausgleich" für den Verlust eines Pensionsanwartschaftsrechtes zu werten. Die Initiative zum Abschluss der Abfindungsvereinbarung darf aber nicht vom Pensionsberechtigten ausgegangen sein (vgl. VwGH 20.2.1997, 95/15/0079, VwSlg. 7163/F; 25.11.2009, 2005/15/0055; 25.4.2013, 2010/15/0158, VwSlg. 8809/F, mwN)."
Der Steuerpflichtige darf das schädigende Ereignis selbst nicht willentlich herbeigeführt haben. Voraussetzung ist nicht, dass der Einnahmenausfall gegen den Willen des Geschädigten eingetreten sein muss, aber die Initiative für die Entschädigungsvereinbarung darf nicht von diesem selbst ausgegangen sein.
Geht die Initiative zum Abschluss der Entschädigungsvereinbarung vom Steuerpflichtigen selbst aus, gilt der Schaden als freiwillig herbeigeführt. Wirkt der Steuerpflichtige am schädigenden Ereignis selbst mit, dann liegt nach Auffassung des BFH eine Entschädigung dennoch vor, wenn der Steuerpflichtige am schadenstiftenden Ereignis nicht aus eigenem Antrieb teilgenommen hat und unter erheblichem rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Druck steht (BFH 9.7.1992, BStBl. 1993 II 27; BFH 13.8.2003, BStBl. 2004 II 106).
Der BFH (13.8.2003, BStBl. II 106) stellt darauf ab, ob sich der Steuerpflichtige in einer Zwangssituation befunden hat und sich dem zusammengeballten Zufluss der Einnahmen nicht entziehen hat können.
Ein von der Rechtsprechung und Literatur wiederholt aufgezeigtes Merkmal einer Entschädigung im Sinne des § 32 Z 1 lit. a EStG 1988 ist, dass sie nicht freiwillig herbeigeführt werden darf. Dies hat der Verwaltungsgerichtshof in mehreren Erkenntnissen dahingehend konkretisiert, dass die Initiative zum Abschluss der Abfindungsvereinbarung nicht vom Pensionsberechtigten ausgegangen sein darf.
Entscheidungsrelevant ist gegenständlich daher die Frage, ob der der Entschädigung zugrundeliegende Schaden durch den Beschwerdeführer selbst herbeigeführt worden ist. Wesentlich ist also, von wem die Initiative zum Abschluss der Abfindungsvereinbarung ausgegangen ist, wobei diese Initiative nicht vom Beschwerdeführer ausgegangen sein darf, um die Tarifbegünstigung nach § 37 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 iVm § 32 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 (Dreijahresverteilung) anwenden zu können.
Am 23.06.2021 beantragte der Beschwerdeführer bei der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer eine vorzeitige Alterspension und eine Teilabfindung seiner Pensionsansprüche, indem er auf dem Vordruck der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer den entsprechenden Punkt ankreuzte. Zur Auswahl wäre auch "eine vorzeitige Alterspension in Form einer lebenslangen Pension" gestanden.
Dem Beschwerdeführer stand es völlig frei, für welche Variante er sich entscheidet. Indem er die Möglichkeit einer Teilabfindung in Höhe von 50 % wählte, nahm er gleichzeitig in Kauf, dass es zu einem Verlust eines Pensionsanwartschaftsrechtes kommen würde. Die Pensionsabfindung ist als "Schadensausgleich" für den Verlust des Pensionsanwartschafts-rechtes zu werten. Mit dieser Entscheidung führte der Beschwerdeführer das schädigende Ereignis willentlich herbei (er hätte dem gegenüber auch die Option der vorzeitigen Alterspension in Form einer lebenslangen Pension ohne Teilabfindung wählen können).
Wenn der Beschwerdeführer meint, er hätte auf das Vertragswerk der Versorgungseinrichtung keinen Einfluss gehabt, er hätte das Angebot nur durch Ankreuzen annehmen können und die Initiative sei nicht von ihm ausgegangen, so ist dem entgegenzuhalten, dass er - wie bereits ausgeführt - sehr wohl die Möglichkeit gehabt hätte, sich gegen die Teilabfindung und nur für eine vorzeitige Alterspension zu entscheiden.
Es war also der Beschwerdeführer selbst, der diese Einmalzahlung durch die Auswahl einer von mehreren Möglichkeiten initiiert hat. Er war bei seiner Entscheidungsfindung völlig frei und dabei keinem Druck von dritter Seite ausgesetzt.
Damit verliert die Abfindung eines Pensionsanspruches den Charakter einer begünstigten Entschädigungen iSd § 32 EStG 1988.
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.Die Frage, von wem die Initiative für die Entschädigungsvereinbarung im Hinblick auf die Pensionszusage ausgegangen ist, ist eine auf Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu lösende Tatfrage, die zu keiner Lösung einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung führt.
Aus den dargelegten Gründen war spruchgemäß zu entscheiden.
Linz, am 13. März 2025
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