Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Josef Zwilling in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch KPMG Treuhand - Salzburg GmbH Wirtschaftsprüfungs- und Steuer- beratungsgesellschaft, Kleßheimer Allee 47, 5020 Salzburg, über die Beschwerde vom 17. August 2020 gegen den Bescheid des Finanzamtes Salzburg-Stadt vom 15. Juli 2020 betreffend Feststellungsbescheid Gruppenträger 2019, Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht erkannt:
I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Mit dem "Feststellungsbescheid Gruppenträger 2019" vom 15.07.2020 erkannte das Finanzamt Salzburg-Stadt (nunmehr Finanzamt Österreich, kurz: FA) Aufwendungen der Beschwerdeführerin (kurz: Bf) iHv. EUR. 3.161.187,84 - die in unmittelbaren Zusammenhang mit Veräußerungsverlusten iHv. 74.731.190,64 Euro aus internationalen Schachtelbeteiligungen iSd. § 10 Abs. 2 KStG 1988 standen - nicht an.
Das FA führte in der gesonderten Bescheidbegründung wie folgt aus:Seitens der Bf werde in der Beilage zur Körperschaftssteuererklärung 2019 der Abzug der verfahrensgegenständlichen Betriebsausgaben damit begründet, dass § 12 Abs. 2 KStG 1988 ein Abzugsverbot lediglich für Aufwendungen iZm. nicht steuerpflichtigen (steuerneutralen) Vermögenszuwendungen und Einnahmen vorsehe.
Das FA begründete, dass nach § 10 Abs. 3 KStG 1988 bei der Ermittlung der Einkünfte Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen iSd. Abs. 2 außer Ansatz blieben. Durch § 10 Abs. 3 KStG 1988 werde eine steuerliche Gleichbehandlung von Gewinnen und Verlusten aus der Veräußerung oder dem sonstigen Ausscheiden internationaler Schachtelbeteiligungen dahingehend erreicht, dass eine völlige Neutralisierung von Gewinnen und Verlusten oder Wertänderungen während des Bestandes der Beteiligung erfolge. Soweit im Steuerrecht Befreiungen für Einkünfte vorgesehen seien - bei § 10 Abs. 3 erster Satz KStG 1988 handle es sich um eine sachliche Steuerbefreiung -, habe zunächst eine Verrechnung der Einnahmen und der Ausgaben zu erfolgen und finde die Steuerbefreiung erst auf den verbleibenden Nettobetrag Anwendung (vgl. Achatz/Bieber in Achatz/Kirchmayer, KStG § 12 Tz 170).
Die mit der Anteilsveräußerung in unmittelbaren Zusammenhang stehenden Aufwendungen (zB. Beratungsaufwendungen) seien daher bei Ermittlung des in weiterer Folge steuerneutral zu stellenden Betrages (Veräußerungsverlustes) in Abzug zu bringen, was im Endeffekt einer steuerlichen Nichtberücksichtigung gleichkomme (idS. Auch UmgrStR 2002 Rz 1161 Beispiel 2 iZm. Veräußerungskosten). Im Ergebnis seien die mit den Beteiligungsverkäufen in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Aufwendungen steuerlich nicht abzugsfähig und spiele für den gegenständlichen Sachverhalt das allgemeine Abzugsverbot des § 12 Abs. 2 KStG 1988 deshalb keine Rolle, weil von § 10 Abs. 3 erster Satz KStG 1988 u.a. Veräußerungsgewinne und Veräußerungsverluste umfasst seien. Gegen den "Feststellungsbescheid Gruppenträger 2019" erhob die Bf am 17.08.2020 fristgerecht Beschwerde. Damit einhergehend stellte die Bf den Antrag auf Unterlassung einer Beschwerdevorentscheidung gemäß § 262 Abs. 2 BAO, begehrte den "Feststellungsbescheid Gruppenträger 2019" aufzuheben, und einen Ersatzbescheid unter Berücksichtigung der verfahrensgegenständlichen Veräußerungskosten iHv. EUR. 3.161.187,74 als Betriebsausgabe entsprechend der eingereichten Körperschaftssteuererklärung 2019 zu erlassen.
Die Bf begründete dies wie folgt:
Veräußerungskosten im Zusammenhang mit Verlusten aus dem Abgang von internationalen Schachtelbeteiligungen seien mangels abweichender gesetzlicher Regelungen unter Berücksichtigung des Leistungsfähigkeitsprinzips steuerlich abzugsfähig.
Gemäß § 10 Abs. 3 KStG blieben bei der Ermittlung der Einkünfte Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen außer Ansatz. Im Gegensatz zu anderen Steuervorschriften wie zB. § 24 EStG habe der Gesetzgeber in § 10 Abs. 3 KStG keine gesetzliche Definition der Begriffe Veräußerungsgewinn bzw.- verlust vorgenommen. Auch die Finanzverwaltung habe in den Körperschaftssteuerrichtlinien keine Aussage dazu getroffen, ob Veräußerungskosten in den Veräußerungsgewinn bzw. -verlust einzubeziehen seien.
Bei unbestimmten Begriffen sei im Rahmen der Interpretation dem Gesetz kein anderer Verstand beizulegen, als welcher aus der eigentümlichen Bedeutung der Worte in ihrem Zusammenhang uns aus der klaren Absicht des Gesetzgebers hervorleuchte (vgl. VwSlg 6940 (F)/1994). Demnach sei zunächst im Rahmen der Wortinterpretation darauf abzustellen, welche Bedeutung einem Ausdruck nach allgemeinem Sprachgebrauch zukomme:
Findok{
"type": "ol",
"children": [
{
"type": "li",
"children": [
"Nach dem allgemeinen Sprachgebrauch (mit Verweis auf \"Wikipedia\" und ",
{
"type": "em",
"children": [
"Urianek "
]
},
"in ABC der Buchhaltung, 5. Aufl. 2014, 112. Veräußerungen, Betriebsaufgabe, -übergabe) werde ein Veräußerungsgewinn als Überschuss des Erlöses über die Anschaffungskosten bzw. Buchwert definiert."
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Diese Wortinterpretation decke sich mit dem Verständnis des ",
{
"type": "link",
"refs": [
{
"lawType": "BG",
"normId": "10001702",
"citation": "UGB",
"documentType": "law",
"jurisdiction": "at",
"clauseId": "NOR30004735",
"id": "10001702",
"abbrNr": null,
"abbreviation": "UGB",
"enumeration": "§ 0",
"value": "UGB"
}
],
"value": "UGB"
},
", nach dem die Erträge aus dem Abgang vom Anlagevermögen in der unternehmensrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung (§ 231 Abs. 2 Z. 4 lit. b ",
{
"type": "link",
"refs": [
{
"lawType": "BG",
"normId": "10001702",
"citation": "UGB",
"documentType": "law",
"jurisdiction": "at",
"clauseId": "NOR30004735",
"id": "10001702",
"abbrNr": null,
"abbreviation": "UGB",
"enumeration": "§ 0",
"value": "UGB"
}
],
"value": "UGB"
},
") ohne Berücksichtigung von Veräußerungskosten als Überschuss des Veräußerungserlöses über den Buchwert des abgegangenen Vermögensgegenstandes darzustellen seien; die mit dem Abgang/Verkauf des Vermögensgegenstandes unmittelbar oder mittelbar zusammenhängenden Aufwendungen (zB. Rechtsanwaltskosten, Personalaufwendungen) würden bei der Ermittlung des Ertrages aus dem Abgang nicht berücksichtigt (vgl. ",
{
"type": "em",
"children": [
"Hirschler/Sulz/Schaffer "
]
},
"in Hirschler, Bilanzrecht, § 231, Tz 86 ff). "
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Für diese Interpretation der Begriffe \"Veräußerungsgewinne\" bzw. \"Veräußerungsverluste\" würden auch die vom VwGH in den Körperschaftssteuerrichtlinien und in der Literatur zu § 10 Abs. 3 Satz 2 KStG vertretenen Meinungen zur Ermittlung der im Falle eines Unterganges der ausländischen Körperschaft steuerwirksam ansetzbaren tatsächlichen und endgültigen Vermögenswerte sprechen:"
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Nach Ansicht des VwGH (31.03.2017, ",
{
"type": "link",
"refs": [
{
"institution": [
"VwGH"
],
"normId": "jwt_2014130042_20170331j00",
"citation": "Ro 2014/13/0042",
"documentType": "decision",
"Geschaeftszahl": "Ro 2014/13/0042",
"id": "jwt_2014130042_20170331j00",
"value": "Ro 2014/13/0042"
},
{
"institution": [
"VwGH"
],
"normId": "jwr_2014130042_20170331j04",
"Rechtssatznummer": "4",
"citation": "Ro 2014/13/0042",
"documentType": "decision",
"Geschaeftszahl": "Ro 2014/13/0042",
"id": "jwr_2014130042_20170331j04",
"value": "Ro 2014/13/0042"
},
{
"institution": [
"VwGH"
],
"normId": "jwr_2014130042_20170331j03",
"Rechtssatznummer": "3",
"citation": "Ro 2014/13/0042",
"documentType": "decision",
"Geschaeftszahl": "Ro 2014/13/0042",
"id": "jwr_2014130042_20170331j03",
"value": "Ro 2014/13/0042"
}
],
"value": "Ro 2014/13/0042"
},
") ",
{
"type": "em",
"children": [
"\"bringt ",
{
"type": "link",
"refs": [
{
"lawType": "BG",
"normId": "10004569",
"citation": "§ 10 Abs. 3 KStG 1988",
"documentType": "law",
"clauseId": "NOR40218459",
"id": "10004569.12.4",
"abbreviation": "KStG 1988",
"enumeration": "§ 10",
"value": "§ 10 Abs. 3 KStG 1988"
}
],
"value": "§ 10 Abs. 3 KStG 1988"
},
" zum Ausdruck, dass alle untergegangenen Beteiligungen betreffenden - den Liquidationserlös übersteigenden Anschaffungskosten -steuerlich abgesetzt werden können\". "
]
},
"Auch in den Körperschaftssteuerrichtlinien (KStR 2013, Rz 1224) werde ausgeführt, dass ",
{
"type": "em",
"children": [
"\"alle die untergegangenen Beteiligungen betreffenden Anschaffungskosten im Jahr der Beendigung der freiwilligen oder insolvenzbedingten Liquidation steuerlich abgesetzt werden\" "
]
},
"können."
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Wenn damit nur die den Liquidationserlös übersteigenden steuerlichen Anschaffungskosten (so auch ",
{
"type": "em",
"children": [
"Fürnsinn/Massoner "
]
},
"in Lang/Rust/Schuch/Staringer, KStG",
{
"type": "sup",
"children": [
"2"
]
},
", § 10 Rz 135; ",
{
"type": "em",
"children": [
"Kirchmayr/Kofler "
]
},
"in Achatz/Kirchmayr, KStG, § 10 Tz 237 ua.) \"Vermögensverluste\" iSd. § 10 Abs. 3 Satz 2 KStG darstellten, sei davon auszugehen, dass Nebenkosten im Zusammenhang mit einer Liquidation nicht Teil des Vermögensverlustes seien und damit jedenfalls in Abzug gebracht werden könnten, unabhängig davon, ob § 10 Abs. 3 Satz 2 KStG zur Anwendung gelange."
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Für die Ermittlung der in § 10 Abs. 3 Satz 1 KStG angeführten Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstigen Wertänderungen könne nichts anderes gelten, da Vermögensverluste aus einer Liquidation nur eine besondere Form dieser Gewinne bzw. Verluste seien (dafür spreche auch die nach hA nur deklarativer Wirkung des § 27 Abs. 6 Z. 3 EStG; vgl. ",
{
"type": "em",
"children": [
"Marschner "
]
},
"in Jakom, EStG",
{
"type": "sup",
"children": [
"13"
]
},
", § 27 Rz 386. Aus der Systematik des § 10 Abs. 3 KStG könne daher abgeleitet werden, dass Veräußerungsgewinne bzw. -verluste wie auch Vermögensverluste durch die Gegenüberstellung der Veräußerungs- bzw. Liquidationserlöse mit den steuerlichen Anschaffungskosten (Buchwerten) zu ermitteln seien. Veräußerungskosten seien damit wie Liquidationskosten nicht von § 10 Ab. 3 KStG erfasst."
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Zum selben Ergebnis gelange die hL. in Bezug auf den Begriff \"Verluste anlässlich der Veräußerung\" des § 12 Abs. 3 Z. 2 KStG: Bei der Ermittlung dieser Verluste seien die Nebenkosten der Veräußerung ebenfalls nicht zu berücksichtigen (vgl. ",
{
"type": "em",
"children": [
"Marchgraber/Plansky "
]
},
"in Lang/Rust/Schuch/Staringer, KStG § 12 Rz 318; ",
{
"type": "em",
"children": [
"Achatz/Bieber"
]
},
" in Achatz/Kirchmar, KStG, § 12 Tz 28 ua. "
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Zur Vermeidung von steuerlicher Doppelbegünstigung normiere § 12 Abs. 2 TS 1 KStG im Zusammenhang mit steuerneutralen Vermögensvermehrungen, dass damit in Zusammenhang stehende Kosten nicht abzugsfähig seien. Seinem Wortlaut nach sei ",
{
"type": "br"
},
"§ 12 Abs. 2 TS 1 KStG nur auf Vermögensvermehrungen bzw. Einnahmen und somit insbesondere nicht auf Verluste aus der Veräußerung von Vermögensgegenständen anwendbar. Die von Achatz/Bieber (in Achatz/Kirchmayr, KStG, § 12 Tz 170) in Anlehnung an Quantschnigg/Schuch (Est-Handbuch, § 20 Tz 43) vertretene Nettoberechnung von steuerfreien Einkünften ergäbe sich (ebenso wie das Ergebnis des Beispiels 2 in Rz 1161 UmgrStR) aus dem systematischen Zusammenhang zwischen den Befreiungsbestimmungen und dem Abzugsverbot des § 12 Abs. 2 TS 1 KStG und beziehe sich damit ausschließlich auf positive Einkünfte. Die Steuerbefreiung der Einnahmen des korrespondierenden Abzugsverbots für Aufwendungen im Zusammenhang mit nicht steuerpflichtigen (steuerneutralen) Vermögensmehrungen und Einnahmen trage in diesem Fall sowohl dem Leistungsfähigkeitsprinzip als auch dem objektiven Nettoprinzip Rechnung (vgl. ",
{
"type": "em",
"children": [
"Achatz/Bieber "
]
},
"in Achatz/Kirchmayr, KStG, ",
{
"type": "br"
},
"§ 12 Tz 168). "
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Im Fall des Substanzverlusts gebiete auch das Leistungsfähigkeitsprinzip und somit der dem § 12 Abs. 2 TS 1 KStG zu unterstellender Sinn und Zweck, dass endgültige Vermögensverluste, die sich dadurch ergäben, dass der Steuerpflichtige seine Investition im Veräußerungs- oder Liquidationsfall nicht realisieren könne, berücksichtigt werden müssten (in diesem Sinne auch Watermayer in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 8b KStG, Tz 106). Die Nichtabzugsfähigkeit von zusätzlich zum neutralen Substanzverlust angefallenen Veräußerungskosten würde somit über die Vermeidung einer Doppelbegünstigung hinaus zu einer Einschränkung des objektiven Nettoprinzips und somit zu einem sachlich nicht zu rechtfertigenden Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip führen. "
]
}
],
"attributes": {
"class": "ListeAufzhlung",
"style": "list-style-type: disc;"
}
}In diesem Sinne sei eine unterschiedliche Regelung der Abzugsfähigkeit der Veräußerungskosten im Zusammenhang mit Gewinnen und Verlusten nicht ausdrücklich durch das Gesetz in § 12 Abs. 2 KStG vorgesehen, sondern zudem auf Grund des zu beachtenden Leistungsfähigkeitsprinzips nach dem Sinn und Zweck des Gesetzes geboten.
Mit Vorlagebericht vom 17.09.2020 führte das FA wie folgt aus:Nach der Rechtsauffassung des FA seien die streitgegenständlichen Veräußerungskosten iHv. EUR. 3.161.187,74 bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes bzw. Veräußerungsverlustes aus internationaler Schachtelbeteiligung durchaus zu berücksichtigen. Wie dem Wortlaut der Bestimmung des § 10 Abs. 3 KStG entnommen werden könne, blieben bei der Ermittlung der Einkünfte Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen im Sinne des Abs. 2 außer Ansatz. Entgegen der Ansicht der steuerlichen Vertretung könne aufgrund des Wortlautes der Bestimmung, die von Veräußerungsgewinn bzw. Veräußerungsverlust und nicht vom Veräußerungsertrag spreche, dem Begriff Veräußerungsgewinn nicht der Inhalt des Begriffes Ertrag unterstellt werden. Dies ergäbe sich dadurch, dass unter dem Begriff Gewinn das positive Ergebnis aus der Gegenüberstellung von Einnahmen aus einer Veräußerung bzw. Betätigung und sämtliche damit in Verbindung stehenden Ausgaben verstanden würden.
Bei der Veräußerung von Beteiligungen, die grs. zu Einkünften aus Kapitalvermögen führten, seien nach § 12 Abs. 2 dritter Teilstrich KStG (Anmerkung: gemeint ist wohl § 12 Abs. 2 zweiter Teilstrich KStG) Aufwendungen und Ausgaben, die in einem unmittelbaren und wirtschaftlichen Zusammenhang stünden, nicht abzugsfähig, sodass im Fall einer Beteiligungsveräußerung lediglich deren Anschaffungskosten bei der Ermittlung des Gewinns aus der Realisierung zu berücksichtigen seien. Nach § 12 Abs. 2 KStG gelte dieser Teilstrich jedoch nicht bei Steuerpflichtigen, die unter § 7 Abs. 3 KStG fielen und seien bei diesen Steuerpflichtigen bei der Ermittlung des Gewinns sämtliche Ausgaben und Aufwendungen, die in einem unmittelbaren und wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Veräußerung einer Beteiligung stünden, miteinzubeziehen. Für die streitgegenständlichen Veräußerungskosten bedeute dies, dass diese durchaus bei der Ermittlung des Veräußerungsverlustes zu beachten seien und folglich einen Teil des Veräußerungsverlustes aus der internationalen Schachtelbeteiligung, der nach § 10 Abs. 3 KStG nicht bei der Ermittlung von Einkünften berücksichtigt werden könne, darstellten.
Vor diesem Hintergrund erübrige sich sodann ein ausführliches Eingehen auf das Vorbringen in der Beschwerde, wonach, nach dem Verständnis des UGB, Erträge aus dem Abgang des Anlagevermögens in der unternehmensrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung ohne Berücksichtigung von Veräußerungskosten als Überschuss des Veräußerungserlöses über den Buchwert des abgegangenen Vermögensstands darzustellen- und die damit unmittelbar oder mittelbar zusammenhängenden Aufwendungen bei der Ertragsberechnung nicht zu berücksichtigen sein würden. In Bezug auf dieses Vorbringen müsse jedoch erwähnt werden, dass diese Art der Ermittlung des Ertrags aus dem Abgang von Finanzanlagen im Rahmen des Unternehmensrechts in der Literatur unterschiedlich gesehen werde und Meinungen sehr wohl vertreten würden, wonach Nebenkosten bei der Ermittlung des Ertrags zu berücksichtigen seien (im Sinne des Beschwerdevorbringens: Hirschler/Sulz/Schaffer in Hirschler, Bilanzrecht I2, § 231, Tz 90, mit Verweis auf die gegenteiligen Meinungen).
Aber selbst gesetzt den Fall, die Veräußerungskosten dürften bei der Ermittlung des Veräußerungsverlustes aus der internationalen Schachtelbeteiligung keine Berücksichtigung finden, so würde § 12 Abs. 2 erster Teilstrich KStG deren Abzugsfähigkeit im Rahmen der Gesamtgewinnermittlung der Beschwerdeführerin entgegenstehen. Nach § 12 Abs. 2 KStG seien Aufwendungen und Ausgaben, soweit sie in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit nicht steuerpflichtigen (steuerneutralen) Vermögensvermehrungen und Einnahmen stünden, bei der Ermittlung der Einkünfte nicht zu beachten. § 12 Abs. 2 KStG führe in diesem Zusammenhang unter anderem Einnahmen an und seien Einnahmen nach dem Begriff der ständigen Rechtsprechung des VwGH sämtliche Zugänge in Geld oder Geldeswerte zu verstehen (Zorn in Doralt/Kirchmayr/Mar/Zorn [Hrsg], Kommentar zum EStG [19. Lfg. 2017], § 4, Rz. 221). Unbeachtlich des Umstandes, dass die Beschwerdeführerin durch die Veräußerung von internationalen Schachtelbeteiligungen keinen Gewinn erwirtschaften könne, habe sie durch die Veräußerung dennoch Betriebseinnahmen, sprich Zugängen in Geld, die jedoch sowohl im Fall eines Veräußerungsgewinnes als auch im Fall eines Veräußerungsverlustes, aufgrund des § 10 Abs. 3 KStG steuerlich unbeachtlich seien, sofern nicht eine Ausnahme des § 10 Abs. 3 KStG zur Anwendung komme.
§ 12 Abs. 2 KStG sei dem § 20 Abs. 2 EStG nachempfunden und folge § 20 Abs. 2 EStG dem "Alles oder Nichts Prinzip", wonach Aufwendungen im Zusammenhang mit nicht besteuerten Einnahmen zur Gänze die Abzugsfähigkeit versagt blieben (Kofler/Wurm in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn [Hrsg.], Kommentar zum EStG [20 Lfg. 2018], § 20, Rz. 151/2). "Dies führt auch im gegenständlichen Fall dazu, dass die streitgegenständlichen Veräußerungsaufwendungen nicht abzugsfähig wären, sollten sie nicht bereits bei der Ermittlung des Veräußerungsverlusts zu berücksichtigen sein."Dementsprechend sei die gegenständliche Beschwerde abzuweisen.
Mit Schreiben vom 28.10.2020, eingelangt beim Bundesfinanzgericht am 02.11.2020, replizierte die Bf zur Beschwerdevorlage des FA wie folgt:Der Gesetzgeber habe in § 12 Abs. 2 erster Teilstrich KStG ein Abzugsverbot für Ausgaben bzw. Aufwendungen normiert, sofern diese im Zusammenhang mit steuerfreien (steuerneutralen) Vermögensmehrungen und Einnahmen stünden. Die Bestimmung sei daher aus folgenden Gründen sachverhaltsmäßig nicht anwendbar:
{
"type": "ol",
"children": [
{
"type": "li",
"children": [
"Im vorliegenden Fall gehe es um die steuerliche Behandlung eines Veräußerungsverlustes iSd. § 10 Abs. 3 KStG und damit um die Beurteilung eine Nettogröße aus Betriebseinnahmen und- ausgaben. Soweit daher § 12 Abs. 2 erster Teilstrich KStG tatbestandlich an die Bruttogröße \"Einnahmen\" anknüpfe, sei diese Bestimmung für den vorliegenden Fall nicht anwendbar. Ebenso liege sachverhaltsmäßig keine steuerneutrale Vermögensmehrung iSd. § 12 Abs. 2 erster Teilstrich KStG sondern eine Vermögensminderung vor, die von § 12 Abs. 2 erster Teilstrich KStG nicht in Bezug genommen werde. Mangels einer tatbestandlichen Anknüpfung an Vermögensminderung komme somit im Ergebnis die Bestimmung des ",
{
"type": "br"
},
"§ 12 Abs. 2 erster Teilstrich und das darin normierte Abzugsverbot auf den gegenständlichen Veräußerungsverlust nicht zur Anwendung."
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Gemäß § 20 Abs. 2 EStG seien Aufwendungen und Ausgaben iZm. nicht steuerpflichtigen Einnahmen nicht abzugsfähig. Selbst wenn § 12 Abs. 2 erster Teilstrich dieser Bestimmung nachempfunden sein solle, komme eine Interpretation iS. einer Analogie nicht zur Anwendung, weil aufgrund des eindeutigen Sinns und Zwecks des ",
{
"type": "br"
},
"§ 12 Abs. 2 erster Teilstrich KStG lediglich eine doppelte Begünstigung (steuerfreier Veräußerungsgewinn und Abzug von damit in Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben) vermieden und nicht eine doppelte Benachteiligung (Steuerneutralität des Veräußerungsverlustes, Abzugsverbot für damit in Zusammenhang stehende Betriebsausgaben) erreicht werden solle. "
]
}
],
"attributes": {
"class": "ListeAufzhlung",
"style": "list-style-type: disc;"
}
}Das Finanzamt erkannte im bekämpften "Feststellungsbescheid Gruppenträger 2019 vom 15.07.2020" streitgegenständlich Veräußerungskosten der Beschwerdeführerin (eine Aktiengesellschaft) iHv. EUR. 3.161.187,84 nicht als Aufwendungen/Betriebsausgaben an, die der Bf in unmittelbarem Zusammenhang mit Veräußerungsverlusten iHv. EUR. 74.731.190,34 aus internationalen Schachtelbeteiligungen iSd. § 10 Abs. 2 KStG 1988 im Beschwerdejahr entstanden.
Die streitgegenständlichen Veräußerungskosten iHv. EUR. 3.161.187,84 betreffen steuerfreie Beteiligungsveräußerungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen, für die keine Option zur Steuerpflicht iSd. § 10 Abs. 3 KStG 1988 ausgeübt wurde.
Der vorliegende Sachverhalt ergibt sich aus den Verwaltungsakten, dem Vorbringen der Parteien im Beschwerdeverfahren und den vorgelegten Unterlagen. Dieser Sachverhalt ist nicht strittig.
Gemäß § 7 Abs. 3 KStG 1988 sind bei Steuerpflichtigen, die auf Grund der Rechtsform nach unternehmensrechtlichen Vorschriften zur Rechnungslegung verpflichtet sind, (…) alle Einkünfte (§ 2 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes 1988) den Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 23 Z 1 des Einkommensteuergesetzes 1988) zuzurechnen. Der Gewinn ist (…) nach § 5 des Einkommensteuergesetzes 1988 zu ermitteln. Gemäß § 189 Abs. 1 Z. 1 UGB ist (…) das Dritte Buch anzuwenden auf Kapitalgesellschaften.
Gemäß § 10 Abs. 1 KStG 1988 sind von der Körperschaftssteuer Beteiligungserträge befreit. Beteiligungserträge sind:Z. 7. Gewinnanteile jeder Art auf Grund einer internationalen Schachtelbeteiligung im Sinne des Abs. 2.
Gemäß § 10 Abs. 2 KStG 1988 liegt eine internationale Schachtelbeteiligung vor, wenn unter § 7 Abs. 3 fallende Steuerpflichtige oder sonstige unbeschränkt steuerpflichtige ausländische Körperschaften, die einem inländischen unter § 7 Abs. 3 fallenden Steuerpflichtigen vergleichbar sind, nachweislich in Form von Kapitalanteilen während eines ununterbrochenen Zeitraumes von mindestens einem Jahr mindestens zu einem Zehntel
1. an ausländischen Körperschaften, die einer inländischen Kapitalgesellschaft vergleichbar sind,
2. an anderen ausländischen Körperschaften, die die in der Anlage 2 zum Einkommensteuergesetz 1988 vorgesehenen Voraussetzungen des Artikels 2 der Richtlinie 2011/96/EU in der jeweils geltenden Fassung erfüllen,
beteiligt sind. Die genannte Frist von einem Jahr gilt nicht für Anteile, die auf Grund einer Kapitalerhöhung erworben wurden, soweit sich das Beteiligungsausmaß dadurch nicht erhöht hat.
Gemäß § 10 Abs. 3 KStG 1988 bleiben bei er Ermittlung der Einkünfte Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen im Sinne des Abs. 2 außer Ansatz. Dies gilt auch für den Untergang (Liquidation oder Insolvenz) der ausländischen Körperschaft, sofern nicht tatsächliche und endgültige Vermögensverluste vorliegen. Diese Verluste sind um steuerfreie Gewinnanteile jeder Art, die innerhalb der letzten fünf Wirtschaftsjahre vor dem Wirtschaftsjahr der Liquidationseröffnung oder des Eintrittes der Insolvenz anfallen, zu kürzen. Die Steuerneutralität der Beteiligung gilt nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen nicht:
1. Der Steuerpflichtige erklärt in der Körperschaftsteuererklärung für das Jahr der Anschaffung einer internationalen Schachtelbeteiligung oder des Entstehens einer internationalen Schachtelbeteiligung durch die zusätzliche Anschaffung von Anteilen, dass Gewinne, Verluste und sonstige Wertänderungen für diese steuerwirksam sein sollen (Option zugunsten der Steuerwirksamkeit der Beteiligung).
2. (Anmerkung: Die Ziffern 2 bis 5 können dahingestellt bleiben).
Gemäß § 12 Abs. 2 KStG 1988 dürfen weiters bei der Ermittlung der Einkünfte die nicht unter § 11 Abs. 1 fallenden Aufwendungen und Ausgaben nicht abgezogen werden, soweit sie mit
{
"type": "ol",
"children": [
{
"type": "li",
"children": [
"nicht steuerpflichtigen (steuerneutralen) Vermögensmehrungen und Einnahmen,"
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Einkünften aus der Überlassung von Kapital, aus realisierten Wertsteigerungen von Kapitalvermögen und Einkünften aus Derivaten, mit Ausnahme der in § 27a Abs. 2 des Einkommenssteuergesetzes genannten Einkünfte oder"
]
},
{
"type": "li",
"children": [
"Einkünften aus Grundstücksveräußerungen, außer in den Fällen des § 30a Abs. 3 Z 1 bis 4 oder Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes 1988"
]
}
],
"attributes": {
"class": "ListeAufzhlung",
"style": "list-style-type: disc;"
}
}in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Für unter § 7 Abs. 3 fallende Steuerpflichtige sind der zweite und dritte Teilstrich nicht anzuwenden.
ERWÄGUNGEN:
Zusammengefasst besteht die Argumentationslinie der Bf in zwei Punkten:
1) Die streitgegenständlichen Veräußerungskosten iHv. EUR. 3.161.187,84 seien nicht vom Tatbestand des § 10 Abs. 1 Satz 1 KStG 1988 erfasst, wonach bei er Ermittlung der Einkünfte Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen im Sinne des Abs. 2 außer Ansatz bleiben. Dies, weil nach "allgemeinen Sprachgebrauch" und Verweis auf "§ 231 Abs. 2 Z. 4 lit. b UGB" (Anmerkung gemeint ist wohl § 231 Abs. 2. Z. 4 lit. a UGB), "Erträge aus dem Abgang vom und der Zuschreibung zum Anlagevermögen in der unternehmensrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung ohne Berücksichtigungen von Veräußerungskosten als Überschuss des Veräußerungserlöses darzustellen sind (…)". Hilfsweise stützt sich die Bf dazu auch auf die Literatur und Rechtsprechung zu § 10 Abs. 1 Satz 2 KStG 1988. Die steuerliche Behandlung der Veräußerungskosten bleibe mangels ausdrücklicher gesetzlicher Regelung in § 10 KStG offen und somit der allgemeinen Bestimmung des § 12 Abs. 2 KStG überlassen.
2) § 12 Abs. 2 TS 1 KStG 1988 sei seinem Wortlaut nach nur auf mit "steuerneutralen Vermögensvermehrungen" stehenden Kosten anwendbar. Hingegen seien Kosten im Zusammenhang mit steuerneutralen Vermögensverlusten vom Regelungsgegenstand der Norm nicht erfasst.
Zu Punkt 1):Gemäß § 10 Abs. 3 Satz 1 KStG 1988 (sachliche Steuerbefreiung) bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen im Sinne des Abs. 2 außer Ansatz. Wie das FA im Vorlageantrag richtig ausführt, wird in der bezeichneten Norm nicht auf den Begriff Ertrag abgestellt. Zur Ermittlung des verfahrensgegenständlichen Veräußerungsverlustes wurde sohin vom FA im verfahrensgegenständlichen Feststellungsbescheid korrekt das positive Ergebnis aus der Gegenüberstellung von Einnahmen und sämtlicher damit in Verbindung stehenden Ausgaben (Nettowert) herangezogen (vgl. Achatz/Bieber in Achatz/Kirchmayr § 12, Rz 170). Mit anderen Worten sind die streitgegenständlichen Veräußerungskosten damit in die Gewinn- bzw. Verlustermittlung des § 10 Abs. 1 Satz 1 KStG miteinzubeziehen und können diesbezügliche unternehmensrechtliche Gewinnermittlungsmethoden - die mit (dem vom FA herangezogenen Verweis) auf Hirschler/Sulz/Schaffer in Hirschler, Bilanzrecht I2, § 231, Tz 90 in der Literatur uneinheitlich sind - dahingestellt bleiben.
In Zusammenschau von § 10 Abs. 3 Satz 1 KStG mit § 12 Abs. 2 KStG wird die vorliegende Interpretation ebenso systematisch gestützt:Gemäß § 12 Abs. 2 TS 2 KStG 1988 dürfen weiters bei der Ermittlung der Einkünfte die nicht unter § 11 Abs. 1 fallenden Aufwendungen und Ausgaben nicht abgezogen werden, soweit sie mit Einkünften aus der Überlassung von Kapital, aus realisierten Wertsteigerungen von Kapitalvermögen und Einkünften aus Derivaten, mit Ausnahme der in § 27a Abs. 2 des Einkommenssteuergesetzes genannten Einkünfte in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Für unter § 7 Abs. 3 fallende Steuerpflichtige sind der zweite und dritte Teilstrich nicht anzuwenden. Dies bedeutet für die streitgegenständlichen Veräußerungskosten, dass diese durchaus bei der Ermittlung des Veräußerungsverlustes zu beachten sind (vgl. VwGH 25.05.2022, Ra 2022/15/009 zum Tatbestand des § 12 Abs. 2 TS 3 KStG 1988). Folgerichtig stellen die streitgegenständlichen Veräußerungskosten (auch nach systematischer Interpretation) einen Teil des Veräußerungsverlustes aus internationalen Schachtelbeteiligungen dar, welche nach § 10 Abs. 3 KStG bei der Ermittlung der Einkünfte "außer Ansatz" bleiben, also "steuerneutral" gestellt sind.
Zu Punkt 2)
Folgte man zu Punkt 1 der Rechtsauffassung der Bf wäre - in Übereinstimmung mit der Rechtsansicht des Finanzamtes - trotzdem nicht viel gewonnen, da es sich bei den verfahrensgegenständlichen Veräußerungskosten, unter dem Gesichtspunkt des § 12 Abs. 2 Teilstrich 1 KStG 1988, um steuerneutrale Aufwendungen und Ausgaben handelt, die unbeachtlich eines Veräußerungsgewinnes- oder Veräußerungsverlustes nicht abzugsfähig sind:
Gemäß § 12 Abs. 2 Teilstrich 1 KStG 1988 dürfen weiters bei der Ermittlung der Einkünfte die nicht unter § 11 Abs. 1 fallenden Aufwendungen und Ausgaben nicht abgezogen werden, soweit sie mit nicht steuerpflichtigen (steuerneutralen) Vermögensmehrungen und Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Nach der Rechtsprechung des VwGH sind unter dem Begriff Einnahmen "Geld oder geldwerte Vorteile" (Zorn in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG25 § 4 Rz 221) bzw. "alle Zugänge in Geld oder Geldeswert" anzusehen (Jakom/Ebner/Marschner EStG, 2025, § 4 Rz 256). Damit bleibt die Tatsache unbeachtlich, dass die Bf durch die Veräußerung Internationaler Schachtelbeteiligungen vorliegend einen Veräußerungsverlust erwirtschaftete, da die Bf durch die getätigten Veräußerungsgeschäfte dennoch Betriebseinnahmen, also Zugänge in Geld, erzielt hat (zur Ermittlung des verfahrensgegenständlichen steuerneutralen Veräußerungsverlustes siehe die obigen Erwägungen mit Verweis auf Achatz/Bieber in Achatz/Kirchmayr § 12, Rz 170).
Im Sinne des § 12 Abs. 1 TS 1 KStG 1988 "bleiben bei internationalen Schachtelbeteiligungen gemäß § 10 Abs. 3 grundsätzlich Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen außer Ansatz. Erwerbsbedingte Aufwendungen, fallen somit unter § 12 Abs. 1 TS 1 KStG 1988, wenn sie mit steuerfreien Beteiligungserträgen oder mit steuerneutralen Substanzwertänderungen (§10 Abs. 3 KStG 1988) zusammenhängen. (Marchgraber/Plansky in WU-KStG3 [2022] § 12 Rz 271; vgl. VwGH 28.02.2018, Ro 2016/15/009). Damit sind die verfahrensstreitigen Veräußerungskosten als erwerbsbedingte Aufwendungen, die im Zusammenhang mit Substanzwertänderungen (Veräußerungsverlust) iSd. § 10 Abs. 3 KStG 1988 stehen, steuerneutral gestellt und nicht abzugsfähig. Wie das FA zu Recht ausführt, ist § 12 KStG folglich § 20 EStG nachgelagert und erübrigen sich darüber hinausgehende Erörterungen (VwGH 02.07.2004, 2003/13/0074).
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision nicht zulässig. Es handelt sich um keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, da das Bundesfinanzgericht dem Gesetzeswortlaut und der zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes folgt.
Salzburg, am 12. März 2026
Keine Ergebnisse gefunden