Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Reichel und die Hofräte Dr. Schubert, Dr. Hnatek, Dr. Pokorny und Dr. Karger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Kommissär Mag. Piffl, über die Beschwerde des H in A, vertreten durch Dr. B und Dr. C, Rechtsanwälte in X, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Tirol vom 8. April 1987, Zl. 50.200-5/87, betreffend Festsetzung eines Säumniszuschlages, zu Recht erkannt:
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Am 9. Dezember 1986 wurde u.a. der Antrag gestellt, vom Abgabenkonto Steuernummer 391/2466 beim Finanzamt Innsbruck (lautend auf Firma XY)-das zu diesem Zeitpunkt ein Guthaben in Höhe von S 35.500,--aufwies-einen Betrag von S 25.000,--auf das bei demselben Finanzamt geführte Abgabenkonto Steuernummer 390/8266 (lautend auf H, d. i. der Beschwerdeführer) umzubuchen, um damit die am zweitgenannten Abgabenkonto zum 10. Dezember 1986 fällig werdende Einkommensteuervorauszahlung für das 4. Quartal 1986 zu tilgen. Diesen Umbuchungsantrag wies das Finanzamt am 10. Februar 1987 mangels vorhandenen Guthabens ab. Das auf dem erstgenannten Abgabenkonto ausgewiesene Guthaben war in der Zwischenzeit durch die mit 31. Dezember 1986 durchgeführte Verbuchung der Umsatz-und Gewerbesteuerbescheide 1985 und die am 22. Jänner 1987 eingewiesene Gewerbesteuervorauszahlung für das 1. Quartal 1987 verbraucht worden. Mit Nebengebührenbescheid vom 6. Februar 1987 schrieb das Finanzamt dem Beschwerdeführer einen Säumniszuschlag in Höhe von S 500,--(= 2 % von S 25.000,--) wegen nicht rechtzeitiger Entrichtung der Einkommensteuervorauszahlung für das 4. Quartal 1986 vor.
Im Rechtsmittelverfahren vertrat der Beschwerdeführer unter Hinweis auf § 211 Abs. 1 lit. g BAO die Ansicht, daß die auf seinem Abgabenkonto aushaftende Abgabenschuld am 9. Dezember 1986, dem Tag der nachweislichen Antragstellung, als getilgt anzusehen sei, da in diesem Zeitpunkt auf dem erstgenannten Abgabenkonto ein ausreichendes Guthaben für die Umbuchung bestanden habe. Die behördeninterne Behandlung des Umbuchungsantrages sei für die Frage der zeitgerechten Entrichtung nicht maßgeblich. Auch die in der Berufungsvorentscheidung angeführte Bestimmung des § 213 BAO berühre nicht die Frage, wann eine Abgabe als entrichtet anzusehen sei, sondern regle nur den buchhalterischen Nachweis der zu erhebenden Abgaben.
Die belangte Behörde wies die Berufung mit dem nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid im wesentlichen mit der Begründung ab, die Vorschreibung eines Säumniszuschlages sei zu Recht erfolgt, da die Einkommensteuervorauszahlung für das 4. Quartal 1986 zum Fälligkeitstag 10. Dezember 1986 am Abgabenkonto des Abgabepflichtigen unberichtigt aushaftete. Die Bestimmung des § 211 Abs. 1 lit. g BAO komme deshalb nicht zur Anwendung, weil eine Umbuchung tatsächlich nicht erfolgt sei. Als maßgebender Zeitpunkt für eine Umbuchung könne nicht der Zeitpunkt der Antragstellung, sondern nur jener der Umbuchungsmaßnahme selbst angesehen werden. Durch die laufende Verbuchung der in der Zwischenzeit fällig gewordenen Abgabenschuldigkeiten sei in der Folge kein Guthaben mehr verblieben, das umgebucht hätte werden können.
Vorliegende Beschwerde macht inhaltliche Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides geltend.
Die belangte Behörde beantragte in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Wird eine Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet, so tritt gemäß § 217 Abs. 1 BAO mit Ablauf dieses Tages die Verpflichtung zur Entrichtung eines Säumniszuschlages ein, soweit der Eintritt dieser Verpflichtung nicht gemäß Abs. 2 bis 6 der zitierten Gesetzesstelle oder gemäß § 218 BAO hinausgeschoben wird, was im Beschwerdefall unbestrittenermaßen nicht zutrifft. Gemäß § 219 leg. cit. beträgt der Säumniszuschlag 2 % des nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenbetrages.
Im vorliegenden Fall steht außer Streit, daß die Einkommensteuervorauszahlung für das 4. Quartal 1986 zum Fälligkeitstag am Abgabenkonto des Beschwerdeführers unberichtigt aushaftete. Der Beschwerdeführer beruft sich jedoch auf die Bestimmung des § 211 Abs. 1 lit. g BAO, wonach u.a. Abgaben bei Umbuchung von Guthaben eines Abgabepflichtigen auf Abgabenschuldigkeiten eines anderen Abgabepflichtigen am Tag der nachweislichen Antragstellung, frühestens jedoch am Tag der Entstehung der Guthaben als entrichtet gelten. Aus dieser Bestimmung leitet der Beschwerdeführer die rechtzeitge Entrichtung seiner Abgabenschuld ab, da-was von der belangten Behörde nicht bestritten wird-vor Fälligkeit der Abgabenschuld einen Umbuchungsantrag gestellt worden wäre und zu diesem Zeitpunkt am Konto der Firma XY ein ausreichendes Guthaben bestanden habe.
Dieser Rechtsansicht vermag der Gerichtshof nicht zu folgen. Wohl ist es richtig, daß im Fall einer Umbuchungdie Tilgungswirkung im Zeitpunkt der Antragstellung-sofern bereits ein Guthaben entstanden ist-eintritt. Dies setzt jedoch voraus, daß auch tatsächlich eine Umbuchung zu einem Zeitpunkt, in dem ein verfügbares Guthaben vorhanden ist, durchgeführt wird. Wie der Verwaltungsgerichtshof bereits in seinem hg. Erkenntnis vom 11. Jänner 1980, Zl. 2523/79, auf dessen nähere Entscheidungsgründe gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG hingewiesen wird, ausgesprochen hat, regelt die Bestimmung des § 211 Abs. 1 lit. g leg. cit. nämlich ausschließlich die Frage, an welchem Tag bei Umbuchungen oder Überrechnungen von Guthaben eines Abgabepflichtigen Abgaben als entrichtet gelten. Sie sagt jedoch nichts darüber aus, in welchem Ausmaß eine beantragte Umbuchung vorzunehmen ist bzw. welcher Betrag über Antrag vom Guthaben eines Abgabepflichtigen zugunsten von Abgabeschuldigkeiten eines anderen Abgabepflichtigen umzubuchen ist. Der dafür maßgebende Zeitpunkt kann daher nur jener der Umbuchungsmaßnahme selbst sein, weil nur ein in diesem Zeitpunkt noch bestehendes Guthaben umgebucht werden kann. Im Beschwerdefall hat jedoch das Finanzamt auf Grund der im § 213 Abs. 1 BAO normierten Verpflichtung zur kontokorrentmäßigen Verrechnung der wiederkehrend zu erhebenden Abgaben das Abgabenkonto der Firma XY mit Umsatz-und Gewerbesteuer 1985 und Gewerbesteuervorauszahlungen 1987 belastet und dadurch das vorhandene Guthaben verbraucht. Im Hinblick auf diesen unbestrittenen Sachverhalt konnte aber die beantragte Umbuchungsmaßnahme nicht mehr gesetzt werden. Dies wiederum hatte zur Folge, daß die auf dem Abgabenkonto des Beschwerdefühers aushaftende Abgabenschuldigkeit für die Einkommensteuervorauszahlung 4. Quartal 1986 zum Fälligkeitstag nicht entrichtet wurde und somit die Voraussetzung für die Festsetzung eines Säumniszuschlages erfüllt war.
Festzuhalten ist allerdings, daß die Abgabenbehörde Guthaben nicht unbefristet zur Tilgung künftiger Abgabenschuldigkeiten des verfügungsberechtigten Abgabepflichtigen verbrauchen darf. Bestimmt doch § 215 Abs. 4 BAO, daß Guthaben, soweit sie nicht nach Abs. 1 bis 3 der Gesetzesstelle zu verwenden sind,unter sinngemäßer Anwendung der Bestimmungen des § 239 BAOüber Antrag des zur Verfügung über das Guthaben Berechtigten zugunsten eines anderen Abgabepflichtigen umzubuchen oder zu überrechnen sind. Nach § 239 Abs. 2 BAO aber kann die Abgabenbehörde den Rückzahlungsbetrag-nur-auf jenen Teil des Guthabens beschränken, der die der Höhe nach festgesetzten Abgabenschuldigkeiten übersteigt, die der Abgabepflichtige nicht später als drei Monatenach der Stellung des Rückzahlungsantrages zu entrichten haben wird. Aufgrund dieser Vorschriften kam der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 11. November 1987, Zl. 87/13/0055, zu dem Ergebnis, daß Überrechnungsanträge-denen Umbuchungsanträge nach § 215 Abs. 4 BAO hier gleichzuhalten sind-zu Unrecht abgewiesen würden, wenn das umzubuchende Guthaben für Abgabenschuldigkeiten verbraucht werden sollte, die der Verfügungsberechtigte erst späterals drei Monate nach Stellung des Umbuchungsantrages (Überrechnungsantrages) zu entrichten gehabt hätte, wobei der Gerichtshof bezüglich der Verpflichtung zur Abgabenentrichtung auf die Fälligkeit der Abgabenschuldigkeiten abstellte, für die das Guthaben verbraucht werden soll. Im Beschwerdefall wurde (ebensowenig wie im Falle des Erkenntnisses Zl. 2523/79) die Dreimonatsfrist des § 239 Abs. 2 BAO jedoch nicht überstritten:
Den Umbuchungsantrag stellte der Verfügungsberechtigte am 9. Dezember 1986. Das umzubuchende Guthaben verbrauchte das Finanzamt für Abgabenschuldigkeiten, die sich aufgrund des Umsatz-und Gewerbesteuerbescheides für 1985 ergaben, sowie für die Gewerbesteuervorauszahlung für das 1. Quartal 1987. Die erstgenannten Abgabenschuldigkeiten waren-soweit nicht für die Umsatzsteuer schon eine frühere Fälligkeit eingetreten war-am 9. Februar 1987, die Gewerbesteuervorauszahlung war mit 10. Februar 1987 fällig. Beide Fälligkeitstermine lagen somit innerhalb der Dreimonatsfrist des § 239 Abs. 2 BAO.
Dem Beschwerdeführer ist jedoch beizupflichten, daß diese rechtmäßige Vorgangsweise ein gewisses Risiko für den durch eine beantragte Umbuchung zu begünstigenden Abgabepflichtigen in sich birgt und unter Umständen zu einem unerwünschten Ergebnis führen kann. Die belangte Behörde hat aber bereits im angefochtenen Becheid darauf hingewiesen, daß-wenn die Festsetzung eines Säumniszuschlages ausschließlich durch die verzögerte Erledigung des Umbuchungsantrages entstanden ist und den Abgabepflichtigen an der Verzögerung kein Verschulden trifft-die Einhebung des Säumniszuschlages eine Unbilligkeit darstellen würde und somit über Antrag des Abgabepflichtigen Nachsicht dieses Säumniszuschlages gemäß § 236 BAO zu gewähren wäre. Eine solche Unbilligkeit läge im Sinne des Erkenntnisses Zl. 2523/79 zudem vor, wenn die Ursache für die Festsetzung des Säumniszuschlages nur darin läge, daß wegen eines für den durch die Umbuchung zu Begünstigenden unvorhersehbaren kontokorrentmäßigen Vorganges nichts oder weniger umgebucht werden konnte, als im Zeitpunkt der Einbringung des Umbuchungsantrages an Guthaben des Antragstellers zu Buche stand.
Da sohin dem angefochtenen Bescheid keine Rechtswidrigkeit anhaftet, war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 30. Mai 1985, BGBl. Nr. 243.
Wien, am 24. November 1987
Codara Summary
Sachverhalt, Spruch und rechtliche Beurteilung – kompakt zusammengefasst.
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