Der Oberste Gerichtshof hat durch den Senatspräsidenten des Obersten Gerichtshofs Hon. Prof. Dr. Pimmer als Vorsitzenden und durch die Hofräte des Obersten Gerichtshofs Dr. Schramm, Dr. Gitschthaler, Univ. Prof. Dr. Kodek sowie die Hofrätin des Obersten Gerichtshofs Dr. Tarmann Prentner als weitere Richter in der Firmenbuchsache der im Firmenbuch des Landesgerichts Linz zu FN ***** eingetragenen L***** Aktiengesellschaft mit dem Sitz in L***** über den Revisionsrekurs des Vorstands Dr. Gerald S*****, vertreten durch Saxinger, Chalupsky Partner Rechtsanwälte GmbH in Wels, gegen den Beschluss des Oberlandesgerichts Linz als Rekursgericht vom 20. Mai 2009, GZ 6 R 77/09s, 6 R 78/09x 8, mit dem die Beschlüsse des Landesgerichts Linz vom 16. April 2009, GZ 32 Fr 202/08a 5 und 32 Fr 203/08b 5, bestätigt wurden, in nichtöffentlicher Sitzung den
Beschluss
gefasst:
Dem Revisionsrekurs wird Folge gegeben.
Die Entscheidungen der Vorinstanzen werden aufgehoben . Die Firmenbuchsache wird zur (teilweise) neuerlichen Entscheidung an das Erstgericht zurückverwiesen.
Begründung:
Die L***** Aktiengesellschaft mit Sitz in L***** ist zu FN ***** im Firmenbuch des Landesgerichts Linz eingetragen. Stichtag für ihren Jahresabschluss ist der 31. 12.
Die Gesellschaft reichte zuletzt den Jahresabschluss zum 31. 12. 2007 ein. Von 1999 bis zum Geschäftsjahr 2003 waren außerdem jährliche Konzernabschlüsse eingereicht worden, wobei der Konsolidierungskreis seit 1999 neben der Gesellschaft (als Mutterunternehmen) selbst nur mehr die K***** Kft. mit Sitz in T***** (Ungarn) umfasste. Auch in den Anhängen zu den Jahresabschlüssen der Geschäftsjahre 2005 und 2006 ist dieses 100%ige Tochterunternehmen als vollkonsolidiertes Unternehmen angeführt; ein Verzicht auf dessen Einbeziehung ist weder angegeben noch begründet.
Das Tochterunternehmen stellte im Jahr 2005 seinen Betrieb ein und befindet sich seither in stiller Liquidation; die Gesellschaft selbst stellte ihren Betrieb mit Jänner 2005 ein (6 Ob 91/08p).
Einen Konzernabschluss zum Stichtag 31. 12. 2004 reichte die Gesellschaft erst ein, nachdem das zu 6 Ob 157/08v geführte Zwangsstrafenverfahren rechtskräftig mit einer Verurteilung des damaligen Vorstands der Gesellschaft beendet war. Konzernabschlüsse zu den Stichtagen 31. 12. 2005 und 31. 12. 2006 reichte die Gesellschaft jedoch wiederum nicht ein.
Die Vorinstanzen verhängten über den nunmehrigen Vorstand der Gesellschaft, Dr. Gerald S*****, eine Zwangsstrafe in Höhe von jeweils 400 EUR mangels Offenlegung der Konzernunterlagen für die Geschäftsjahre 2005 und 2006 trotz vorangegangener Aufforderung; das Rekursgericht sprach außerdem aus, dass der ordentliche Revisionsrekurs zulässig sei, weil es an Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofs zu § 246 Abs 1 Z 2 und § 249 UGB fehle.
In der Sache selbst vertrat das Rekursgericht die Auffassung, die Erwägungen des Obersten Gerichtshofs in seiner Entscheidung 6 Ob 157/08v hinsichtlich des Geschäftsjahrs 2004 würden auch für die Geschäftsjahre 2005 und 2006 gelten. Die stille Liquidation sei in § 249 Abs 1 Z 1 UGB nicht genannt, weshalb sich der Vorstand auf diesen Befreiungstatbestand nicht berufen könne; § 246 Abs 2 UGB wiederum komme erst im dritten Geschäftsjahr, also erst ab 2007 zur Anwendung. Dass sich der einzige mit dem Rechnungswesen vertraute Mitarbeiter der Gesellschaft „anders beschäftigt", stelle keinen Entschuldigungsgrund für den Vorstand dar.
Der Revisionsrekurs des Vorstands ist zulässig; er ist auch berechtigt.
1. Der Oberste Gerichtshof hat bereits in der die selbe Gesellschaft betreffenden Entscheidung 6 Ob 157/08v (GesRZ 2009, 39 [ Zehetner ] = SWK 2009, W 15 [ Moser ]) hinsichtlich deren Geschäftsjahr 2004 klargestellt, dass die Anwendung der Wahlrechte des § 249 Abs 1 und 2 UGB im Konzernanhang bzw im Anhang des Jahresabschlusses des Mutterunternehmens anzugeben und zu begründen ist. Entgegen der im (dort erhobenen) Revisionsrekurs vertretenen Auffassung habe eine derartige Begründung zu erfolgen; diese dürfe sich auch nicht auf einen bloßen Verweis auf die gesetzliche Vorschrift beschränken, vielmehr müsse darin zum Ausdruck kommen, warum die entsprechenden gesetzlichen Voraussetzungen für gegeben angesehen werden.
Der Revisionsrekurswerber versucht im vorliegenden, die Geschäftsjahre 2005 und 2006 betreffenden Verfahren neuerlich darzutun, warum die Wahlrechte des § 249 Abs 1 und 2 UGB seiner Auffassung nach zu seinen Gunsten bestanden und weshalb Angaben und Begründungen gemäß § 249 Abs 3 UGB nicht erforderlich waren. Im Hinblick auf die erwähnte Vorentscheidung, die in der Literatur - soweit ersichtlich - bislang auch nicht auf Widerspruch gestoßen ist, bedarf es einer neuerlichen Auseinandersetzung mit diesen Fragen nicht.
2. Der Revisionsrekurswerber wiederholt weiters sein bereits im Vorverfahren als unzutreffend abgelehntes Argument des mangelnden Informationswerts des Konzerabschlusses; die maßgeblichen Informationen fänden sich ohnehin in den Einzeljahresabschlüssen. Auch insoweit kann auf die Entscheidung 6 Ob 157/08v verwiesen werden (vgl in diesem Sinn erst jüngst wieder 6 Ob 240/09a).
3. Hinsichtlich des Geschäftsjahrs 2006 macht der Revisionsrekurswerber geltend, die Gesellschaft sei gemäß § 246 Abs 1 Z 2 UGB von der Aufstellung eines Konzernabschlusses befreit gewesen, weil die dort genannten Größenkriterien sowohl zum Abschlussstichtag 31. 12. 2005 als auch zum Abschlussstichtag 31. 12. 2006 nicht überschritten wurden. Die Vorinstanzen nahmen eine Befreiung unter Hinweis auf § 246 Abs 2 UGB erst für das Geschäftsjahr 2007 an.
3.1. Nach § 246 Abs 1 Z 2 UGB ist ein Mutterunternehmen von der Pflicht, einen Konzernabschluss und einen Konzernlagebericht aufzustellen, befreit, wenn am Abschlussstichtag eines von ihm aufzustellenden Konzernabschlusses und am vorhergehenden Abschlussstichtag mindestens zwei der drei dort genannten Merkmale zutreffen. Demgegenüber ordnet § 246 Abs 2 UGB an, dass die Rechtsfolgen der Merkmale gemäß Abs 1 Z 2 ab dem folgenden Geschäftsjahr eintreten, wenn diese Merkmale an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren zutreffen.
3.2. Hinsichtlich der Frage, ob die Befreiung bereits am zweiten Abschlussstichtag oder erst am dritten Abschlussstichtag eintritt, scheinen sich die beiden genannten Bestimmungen auf den ersten Blick zu widersprechen. Auch die Literatur ist in dieser Frage gespalten. Während insbesondere
3.3. Auch nach Auffassung des erkennenden Senats besteht zwischen Absatz 1 und 2 des § 246 UGB nur ein scheinbarer Widerspruch (so ausdrücklich Egger/Samer/Bertl ). Da die Befreiungsbestimmung eindeutig auf den Jahresabschluss abstellt, an dem die Merkmale hierfür zum zweiten Mal zutreffen, kann sich Absatz 2 nur auf den Eintritt der Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses beziehen.
Auch eine streng am Wortlaut orientierte Auslegung des § 246 UGB kann nicht zur Interpretation des Absatz 1 dahin führen, dass dieser lediglich die Voraussetzungen für den Eintritt der Befreiung normiert, nämlich das zweimalige aufeinanderfolgende Unterschreiten der Kriterien, die Befreiung aber nach Absatz 2 erst im dritten Jahr des Unterschreitens der Kriterien in Anspruch genommen werden kann. Dagegen spricht nämlich, dass ein Mutterunternehmen nach Absatz 1 von der Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses befreit „ist", wenn die entsprechenden Voraussetzungen erfüllt sind.
Um Widersprüche zwischen Absatz 1 und 2 zu vermeiden, ist § 246 UGB daher dahin auszulegen, dass Absatz 2 anordnet, dass nach mindestens zweimaligem hintereinander erfolgendem Unterschreiten der Größenkriterien eine Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses nicht schon dann besteht, wenn die Größenkriterien erstmalig nicht mehr unterschritten werden, sondern erst im darauffolgenden Jahr. Dafür spricht auch der Wortlaut des Absatz 2, der vom „Eintritt der Rechtsfolgen der Merkmale gemäß Absatz 1 Z 1 und 2" und nicht vom „Eintritt der Befreiung" oder vom „Eintritt der Rechtsfolgen des Erfüllens der Merkmale gemäß Absatz 1 Z 1 und 2" spricht.
Damit soll offenbar der gesetzgeberische Wille zum Ausdruck gebracht werden, dass Absatz 2 die Rechtsfolgen des Überschreitens der Kriterien unter ganz bestimmten Umständen regelt. Auch § 293 Abs 1 dHGB bestimmt, dass ein Mutterunternehmen von der Pflicht, einen Konzernabschluss und einen Konzernlagebericht aufzustellen, befreit ist, wenn am Abschlussstichtag seines Jahresabschlusses und am vorherigen Abschlussstichtag die entsprechenden Erfordernisse zutreffen. Obwohl die Systematik der deutschen Regelung nicht mit jener der österreichischen vergleichbar ist und somit nicht in allen denkbaren Konstellationen ein Gleichlauf in den Rechtsfolgen bestehen muss, so spricht für das genannte Auslegungsergebnis doch, dass der österreichische Gesetzgeber an sich eine dem § 293 Abs 4 dHGB vergleichbare Regelung schaffen wollte (EBRV 1270 [„Abs 2 beruht auf Art 6 Abs 3 Konzern RL in Verbindung mit Art 12 Abs 1 Bilanz RL und § 293 dHGB"], zit bei Weilinger , RLG mit den Erl.Bem zur RV und den Bem des JA [1991] 129).
3.4. § 246 Abs 2 UGB ist daher so zu lesen, dass die Rechtsfolgen der Überschreitung beziehungsweise Unterschreitung der Merkmale gemäß Absatz 1 Z 1 und 2 unter der Voraussetzung, dass diese Merkmale an den Abschlussstichtagen der zwei vorangehenden Geschäftsjahre nicht überschritten beziehungsweise unterschritten wurden, erst ab dem folgenden Geschäftsjahr eintreten, dh erst für jenes Geschäftsjahr die Pflicht zur Aufstellung eines Konzernjahresabschlusses besteht beziehungsweise nicht mehr besteht.
3.5. Diese Lösung erscheint auch durchaus gemeinschaftsrechtskonform. Art 6 Abs 1 der Konzernabschlussrichtlinie (7. EG RL) legt fest, dass die Mitgliedstaaten Befreiungen von der Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses vorsehen können, wenn bestimmte Größenkriterien nicht überschritten werden. Art 6 Abs 3 der Konzernrichtlinie erklärt Art 12 der Bilanzrichtlinie (4. EL RL) für anwendbar. Der Wortlaut deren Abs 3 legt fest, dass nicht bereits das einmalige Über- oder Unterschreiten der Größenmerkmale, sondern vielmehr erst das zweimalige aufeinanderfolgende Über- oder Unterschreiten Auswirkungen haben soll.
Die beiden Bestimmungen ordnen somit an, dass die Mitgliedsstaaten keine Regelungen erlassen dürfen, wonach Änderungen bereits im Jahr des erstmaligen Überschreitens beziehungsweise Unterschreitens der Kriterien eintreten. Die Befreiungswirkung erst im dritten Jahr des Unterschreitens der Kriterien eintreten zu lassen, wird zwar nicht ausgeschlossen. Legte man § 246 Abs 2 UGB aber in der Weise aus, dass er keinen eigenen Befreiungstatbestand normiert, sondern im Zusammenhang mit Absatz 1 zu lesen wäre, führte dies zum gemeinschaftsrechtswidrigen Ergebnis, dass eine Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses nach dem zumindest zweimaligen Unterschreiten der Größenkriterien bereits für das erste Jahr des Überschreitens bestünde. Nach der Richtlinie sollen Änderungen aber erst nach zweimaligem Über- oder Unterschreiten der Größenkriterien eintreten.
3.6. Der Revisionsrekurs beruft sich damit hinsichtlich des Geschäftsjahrs 2006 zu Recht auf die Befreiungstatbestände des § 246 UGB.
4. Der Revisionsrekurswerber hält seinen Einwand weiterhin aufrecht, es sei für ihn faktisch unmöglich, die Konzernabschlüsse für die Jahre 2005 und 2006 zu erstellen, jedenfalls treffe ihn an der unterlassenen Aufstellung kein Verschulden. Der frühere Prokurist der Gesellschaft verfüge als einziger Mitarbeiter der Gesellschaft über das notwendige Know how für die Erstellung eines Konzernabschlusses, sei seit einigen Jahren aber bei einem anderen Unternehmen als Führungskraft angestellt und dort voll ausgelastet; im Übrigen habe er sich einer Augenoperation unterziehen müssen. Zum Beweis dieser Behauptungen berief sich der Revisionsrekurswerber bereits im Verfahren erster Instanz auf seine eigene Einvernahme ebenso wie auf jene des Prokuristen. Beide Vorinstanzen lehnten eine Aufnahme dieser Beweise aus rechtlichen Überlegungen ab.
4.1. Nach herrschender Lehre ( Zehetner , Rechnungslegung der Genossenschaften [1999] 360; G. Kodek in Kodek/Nowotny/Umfahrer , FBG [2005] § 24 Rz 34) und Rechtsprechung (6 Ob 33/97i ecolex 1997, 942; 6 Ob 171/00s wbl 2001/68; 6 Ob 64/04m GesRZ 2004, 323; 6 Ob 33/08h ecolex 2008/271) kann der Anmeldungspflichtige vor Gericht die Unmöglichkeit der Erfüllung der Anmeldungspflicht nach § 24 FBG dartun; ist die Erbringung der Leistung unmöglich, sind Zwangsmittel nicht anzuwenden.
Darüber hinaus setzt die Verhängung einer Zwangsstrafe Verschulden des Anmeldungspflichtigen voraus (G. Kodek aaO); dabei ist allerdings zu beachten, dass der gesetzliche Vertreter einer Gesellschaft Erstellung und Offenlegung des Jahresabschlusses zwar nicht selbst machen muss, er kann sich aber wegen der nicht rechtzeitigen Einreichung des Jahresabschlusses nicht entschuldigen, solange er nicht nachweislich alles unternommen hat, um die rechtzeitige Erfüllung seiner gesetzlichen Pflichten zu gewährleisten (6 Ob 130/09z).
Unmöglichkeit und/oder mangelndes Verschulden hat der Anmeldungspflichtige im Zwangsstrafenverfahren darzutun (vgl 6 Ob 171/00s).
4.2. Der Revisionsrekurswerber ist erst seit August 2008 Vorstand der Gesellschaft; diese hat ihren Betrieb mit Jänner 2005 eingestellt. Das (einzige) Tochterunternehmen (in Ungarn) hat ebenfalls im Jahr 2005 seinen Betrieb stillgelegt, befindet sich in „stiller Liquidation" und verfügt offensichtlich nur mehr über eine einzige Mitarbeiterin.
Vor diesem Hintergrund vermag der erkennende Senat die - nicht weiter begründete - Auffassung des Rekursgerichts, „es [ stelle ] keinen gesetzlichen Entschuldigungsgrund [ dar ], dass sich der einzige mit dem Rechnungswesen vertraute Mitarbeiter anders beschäftigt", nicht zu teilen. Vielmehr wird sich das Erstgericht inhaltlich mit den vom Revisionsrekurswerber aufgestellten Behauptungen - nach Aufnahme der angebotenen Beweise - auseinanderzusetzen haben, der frühere Prokurist der Gesellschaft verfüge als einziger Mitarbeiter der Gesellschaft über das notwendige Know how für die Erstellung eines Konzernabschlusses, sei seit einigen Jahren aber bei einem anderen Unternehmen als Führungskraft angestellt und dort voll ausgelastet, im Übrigen habe er sich einer Augenoperation unterziehen müssen. Sollte der Revisionsrekurswerber dieses Vorbringen sowie die Unmöglichkeit, sich die Informationen auf andere Weise zu verschaffen, auch unter Beweis stellen können, wäre mangels eines schuldhaften Verhaltens bei dieser besonderen Fallkonstellation von der Verhängung einer Zwangsstrafe (auch) für das Jahr 2005 abzusehen.
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