Der Oberste Gerichtshof hat als Revisionsgericht durch den Senatspräsidenten des Obersten Gerichtshofes Dr. Schinko als Vorsitzenden sowie die Hofräte des Obersten Gerichtshofes Dr. Fellinger, Dr. Hoch, Hon. Prof. Dr. Neumayr und Dr. Schramm als weitere Richter in der Rechtssache der klagenden Partei Dr. Karl F. E*****, Rechtsanwalt, als Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der D***** AG, *****, vertreten durch Proksch Partner OEG, Rechtsanwälte in Wien, gegen die beklagte Partei Mag. Dr. Peter R*****, Steuerberater, *****, vertreten durch Dr. Heinz Stöger, Rechtsanwalt in Wien, wegen 109.009 EUR sA, infolge Revision der klagenden Partei gegen das Urteil des Oberlandesgerichtes Linz als Berufungsgericht vom 16. September 2003, GZ 3 R 80/03k 19, mit dem über Berufung der klagenden Partei das Urteil des Landesgerichtes Wels vom 26. Februar 2003, GZ 6 Cg 239/02g 12, bestätigt wurde, zu Recht erkannt:
Der Revision wird nicht Folge gegeben.
Die klagende Partei ist schuldig, der beklagten Partei die mit 1.951,02 EUR (davon 324,17 EUR Umsatzsteuer) bestimmten Kosten der Revisionsbeantwortung binnen 14 Tagen zu ersetzen.
Entscheidungsgründe:
Der Kläger ist Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der D***** Bank AG (künftig: Gemeinschuldnerin), der am 1. 12. 1998 eröffnet wurde.
Der Beklagte wurde am 16. 5. 1990 von der (mittelbaren) Rechtsvorgängerin der K***** K***** Holding AG und am 11. 3. 1993 von der K***** K***** Handels GmbH bevollmächtigt, die Vollmachtgeber in allen steuerlichen und wirtschaftlichen Angelegenheiten zu vertreten und in diesen Bereichen für sie tätig zu werden. Diesem Auftrags- und Vollmachtsverhältnis wurden einvernehmlich die „Allgemeinen Auftragsbedingungen für Wirtschaftstreuhänder" (AAB) zu Grunde gelegt. Deren § 8 lautet auszugsweise:
„(1): Der Wirtschaftstreuhänder haftet nur für vorsätzliche und grob fahrlässig verschuldete Verletzung der übernommenen Verpflichtungen.
...
(4): Der Schadenersatzanspruch kann nur innerhalb von sechs Monaten, nach dem der oder die Anspruchsberechtigten von dem Schaden Kenntnis erlangt haben, spätestens aber innerhalb von drei Jahren nach dem anspruchsbegründenden Ereignis gerichtlich geltend gemacht werden, soferne nicht im Aktiengesetz 1965 andere Verjährungsfristen festgesetzt sind."
Der Beklagte erstellte in den Jahren 1993 bis 1998 Bilanzen für die K***** K***** Holding AG und die K***** K***** Handels GmbH. Mit der Prüfung der Jahresabschlüsse war er nicht betraut.
Nach Vorliegen der bis 1996 erstellten Bilanzen räumte die Gemeinschuldnerin am 12. 2. 1997 der C***** M***** Privatstiftung einen Kredit zum Ankauf von Aktien der K***** K***** Holding AG ein. Dieser Kredit haftet in einer den Klagsbetrag weit übersteigenden Höhe unberichtigt und uneinbringlich aus. Grundlage für diese Kreditgewährung war die Begründung eines Pfandrechts an den von der C***** M***** Privatstiftung angeschafften Aktien. Dass diese Aktien wertlos sind, stellte sich (spätestens) mit Eröffnung des Konkurses über das Vermögen der K***** K***** Holding AG am 18. 10. 1999 heraus.
Die Gemeinschuldnerin finanzierte weiters Warenkäufe der K***** K***** Handels GmbH vor, wobei diese und zu einem geringeren Anteil (3 %) auch die K***** K***** Holding AG als Garanten fungierten. Die Rückforderungsansprüche der Gemeinschuldnerin aus diesen Lieferantenkrediten übersteigen die Klagsforderung bei weitem.
Über das Vermögen der K***** K***** Holding AG und der K***** K***** Handels GmbH wurde am 18. 10. 1999 der Konkurs eröffnet.
Mit der am 17. 10. 2002 eingebrachten Klage begehrt der Kläger Zahlung von Schadenersatz in Höhe von 109.009 EUR sA. Grundlage der Darlehensgewährung an die C***** M***** Privatstiftung seien die vom Beklagten verfassten Bilanzen der K***** K***** Holding AG und der K***** K***** Handels GmbH für die Jahre 1993 bis 1998 gewesen. Die vom Beklagten erstellten Bilanzen seien auch Grundlage der Unternehmensbewertung durch Univ. Doz. Dr. H***** vom 20. 12. 1996 gewesen, die dazu geführt habe, dass die Gemeinschuldnerin den Ankauf von Aktien der K***** K***** Holding AG durch die C***** M***** Privatstiftung auf der Basis der Verpfändung dieser Aktien finanziert habe. Mit der Konkurseröffnung über das Vermögen der K***** K***** Holding AG am 18. 10. 1999 habe sich die völlige Wertlosigkeit der verpfändeten Aktien herausgestellt. Frühestens zu diesem Zeitpunkt sei der Schaden bei der Gemeinschuldnerin eingetreten. Die vom Beklagten erstellten Bilanzen seien unrichtig gewesen, weil in die Bilanz der K***** K***** Holding AG Aktiven aufgenommen worden seien, die im Zusammenhang mit der späteren Konkurseröffnung nicht bzw nicht so vorhanden gewesen seien, wie sie in der Bilanz zum Ausdruck gebracht worden seien. Insbesondere habe der Beklagte immaterielle Güterrechte im Ausmaß von 69.660.642 S als Aktiva aufgenommen, wobei lediglich die Software Rechte aktivierungsfähig gewesen wären. Von verbundenen Unternehmen erworbene Markenrechte hätten besonders kritisch geprüft werden müssen. Der Beklagte habe darüber hinaus diese Markenrechte als „beteiligungsähnlich" qualifiziert und daraus geschlossen, es wäre zulässig, diese zu Anschaffungswerten ohne Abschreibungen zu bilanzieren. Weiters sei in der Bilanz keine entsprechende Risikovorsorge für jene Kredite enthalten, die den Lieferanten der K***** K***** Handels GmbH unter gleichzeitiger Garantie der K***** K***** Holding AG gewährt worden seien. Mit Rücksicht auf die mangelnde Bonität der Lieferanten hätte sowohl in der Bilanz der K***** K***** Handels GmbH als auch in jenen der K***** K***** Holding AG Vorsorge durch entsprechende Rückstellungen getroffen werden müssen. Auf Grund dieser Lieferantenkredite sei der Gemeinschuldnerin nunmehr ein Schaden von mindestens 40 Mio S bis 50 Mio S „gegen die Lieferanten aber auch gegen die Garantin K***** K***** Holding AG entstanden, welche praktisch weitgehend uneinbringlich" seien. Die Quote im Konkurs der K***** K***** Holding AG betrage 4 %, jene im Konkurs der K***** K***** Handels GmbH voraussichtlich 15 % bis 17 %. Das Haftungsvolumen betrage rund 85 Mio S. Die veröffentlichte Bilanz des Beklagten, die sowohl bei den Aktiva als auch den Passiva kein richtiges wirtschaftliches Bild der Unternehmensgruppe gezeigt habe, sei ursächlich für die auf die Garantie der K***** K***** Holding AG gestützte Kreditgewährung der Gemeinschuldnerin an die Lieferanten der K*****
Der Beklagte beantragte, das Klagebegehren abzuweisen. Er sei vom Vorstand der K***** K***** Holding AG bzw von der Geschäftsführung der K***** K***** Handels GmbH beauftragt worden, Bilanzen auf Grund der ihm vom Unternehmen zur Verfügung gestellten Summen- und Saldenlisten zu erstellen. Er habe die Buchhaltung nicht durchgeführt; dies sei im Betrieb der K***** K***** Gesellschaften erfolgt. Mit der Prüfung des Jahresabschlusses sei die Wirtschaftprüfungskanzlei L***** L***** beauftragt gewesen. Der geltend gemachte Schadenersatzanspruch sei auf Grund des § 8 Abs 4 AAB verjährt. Zum Zeitpunkt der Kreditgewährung an die C***** M***** Privatstiftung habe nur die Bilanz der K***** K***** Holding AG zum 28. 2. 1996 vorgelegen sein können, weil die Geschäftsjahre dieser Gesellschaft am letzten Tag des Februars eines jeden Jahres endeten. Diese Bilanz habe der Beklagte im Sommer 1996 erstellt, sodass die dreijährige Verjährungsfrist gemäß § 8 Abs 4 AAB längst abgelaufen sei. Die Pflicht zur Erstellung eines ordnungsgemäßen Jahresabschlusses treffe den Unternehmer, nicht den Steuerberater. Der Beklagte sei nicht verpflichtet gewesen, die Werthaltigkeit einzelner Bilanzansätze zu überprüfen. § 17 AAB betone, dass der Wirtschafttreuhänder bei der Erstellung von Jahresabschlüssen die Angaben des Auftraggebers, insbesondere Zahlenangaben, als richtig anzunehmen habe. Der Beklagte habe die Bilanz auf Grund der ihm übergebenen Summen Saldenlisten erstellt, jedoch die Richtigkeit des ihm übergebenen Zahlenmaterials nicht zu überprüfen gehabt. Dies sei Aufgabe des Jahresabschlussprüfers gewesen. Die K***** K***** Holding AG habe mit Kaufvertrag vom 27. 12. 1994 Markenrechte um 58.678.000 S erworben, die in das Anlagevermögen aufgenommen und auf 15 Jahre abgeschrieben worden seien. Die Bewertung sei fremdüblich erfolgt. Eine Qualifizierung als „beteiligungsähnlich" habe es niemals gegeben. Der Jahresabschlussprüfer habe den Kaufpreis bzw die Aktivierung nicht beanstandet. Bei der im Jahr 1996 stattgefundenen Betriebsprüfung habe das Finanzamt Linz die Rechtsansicht vertreten, dass auf Grund der Gewinne der K***** K***** Gruppe eine Abschreibung der Markenrechte nicht in Betracht komme, weil das Markenrecht zeitlich unbegrenzt und auch nicht feststellbar sei, in welcher objektiv bestimmbaren Zeit sich der Wert des Wirtschaftsgutes für das Unternehmen erschöpfe. Nur aus diesem Grund sei dann eine Abschreibung der Markenrechte unterblieben. In den Bilanzen der K***** K***** Handels GmbH seien sämtliche Verbindlichkeiten aus Warenlieferungen gebucht gewesen. Der Abschlussprüfer habe bestätigt, dass die Verbindlichkeiten vollständig erfasst worden seien. Mehr als diese Verbindlichkeiten habe die K***** K***** Handels GmbH nie zu zahlen gehabt. Es wäre daher gar nicht möglich gewesen, weitere Rückstellungen dafür zu bilden. Jegliche Garantie der K***** K***** Holding AG, die es nicht für den Kredit, sondern nur für den Pauschalsatz von 3 % gegeben habe, wäre spätestens mit Bezahlung der Verbindlichkeiten erloschen. Eine doppelte Verbuchung von Verbindlichkeiten sei unzulässig. Risikorückstellungen habe nicht der Beklagte, sondern das Unternehmen bilden müssen. Auf das Fehlen von Rückstellungen hätte der Abschlussprüfer hinweisen müssen, falls er dieser Ansicht gewesen wäre. Es bestehe kein Grund, dass der Beklagte die Bildung von Risikorückstellungen hätte empfehlen sollen.
Der Kläger erwiderte dem Verjährungseinwand, er mache einen deliktischen Schadenersatzanspruch geltend. Die vertraglich vereinbarte Haftungsbeschränkung nach den AAB, insbesondere die sich daraus ergebende Verjährungsfrist entfalte Rechtswirkungen nur zwischen dem Beklagten und seinem Auftraggeber, könne jedoch Schadenersatzansprüche Dritter nicht verkürzen.
Das Erstgericht wies das Klagebegehren ab. Rechtlich beurteilte es die eingangs wiedergegebenen Feststellungen dahin, dass der geltend gemachte Schadenersatzanspruch verjährt sei. Die Erkennbarkeit der nun behaupteten Schäden sei für den Kläger mit der Eröffnung des Konkurses über das Vermögen der K***** K***** Holding AG und der K***** K***** Handels GmbH gegeben gewesen. Um die Verjährung der Schadenersatzansprüche zu vermeiden, hätte er diese binnen sechs Monaten nach Konkurseröffnung gerichtlich geltend machen müssen. Die in § 8 AAB - zulässigerweise - vereinbarte Verkürzung der Verjährungsfrist gelte auch in Hinsicht auf die hier behauptete Dritthaftung, käme doch selbst die Begrenzung der Haftungsbeträge des § 275 Abs 2 HGB auch in Bezug auf die Dritthaftung zur Anwendung. Die relative Verjährung nach § 8 AAB sei eingetreten. Zum Zeitpunkt der Klagseinbringung sei „wohl auch" die absolute, dreijährige Verjährungsfrist verstrichen gewesen, weil das "anspruchsbegründende Ereignis" wohl länger als drei Jahre zurückliege.
Das Berufungsgericht bestätigte diese Entscheidung und sprach aus, dass die ordentliche Revision zulässig sei. Es verneinte mit ausführlicher Begründung einen Anspruch auf Ersatz des geltendgemachten reinen Vermögensschadens aus Delikt. Soweit der Kläger den Anspruch auf Ersatz dieses Schadens aus dem Vertrag zwischen dem Beklagten einerseits und den K***** K***** Gesellschaften andererseits über die Erstellung der Jahresabschlüsse ableite, weil die Gemeinschuldnerin in den Schutzbereich dieses Vertrags falle, müsse er sich auch die zulässige Verkürzung der Verjährungsfrist gemäß § 8 Abs 4 der zwischen den Vertragsparteien vereinbarten AAB entgegenhalten lassen. Da der Schaden mit der Eröffnung des Konkurses über das Vermögen der K***** K***** Gesellschaften am 18. 10. 1999 eingetreten sei, sei bei Klagseinbringung am 17. 10. 2002 die subjektive Verjährungsfrist des § 8 AAB abgelaufen gewesen.
Die ordentliche Revision sei zulässig, weil oberstgerichtliche Rechtsprechung zur Frage der Wirkung der Vereinbarung einer Verkürzung der Verjährungsfrist für die Geltendmachung von bloßen Vermögensschäden des in den Schutzbereich des Vertrags einbezogenen Dritten fehle.
Gegen diese Entscheidung richtet sich die Revision des Klägers wegen unrichtiger rechtlicher Beurteilung mit einem Abänderungsantrag in klagestattgebendem Sinn; hilfsweise wird ein Aufhebungsantrag gestellt.
Der Beklagte beantragt, die Revision zurückzuweisen oder ihr nicht Folge zu geben.
Die Revision ist zulässig, weil Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofs zur Frage der Haftung des Steuerberaters, der den Jahresabschluss einer Kapitalgesellschaft erstellte, für fahrlässig verursachte Vermögensschäden Dritter fehlt, sie ist aber nicht berechtigt.
Zunächst ist festzuhalten, dass die Revision dem Beklagten nicht vorsätzliches Verhalten vorwirft. Zur Verneinung des Anspruchs auf deliktischer Grundlage kann gemäß § 510 Abs 3 ZPO auf die zutreffenden Ausführungen des Berufungsgerichts verwiesen werden.
Die Revision führt im Wesentlichen aus, der Beklagte sei als Wirtschaftreuhänder verpflichtet gewesen, den Jahresabschluss, der ein möglichst getreues Bild der Vermögens- und Ertragslage des Unternehmens zu vermitteln habe, unter Beachtung der Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung zu erstellen und das Auftragsverhältnis zu den K***** K***** Gesellschaften ordnungsgemäß entsprechend den Bilanzierungsvorschriften der §§ 189 ff HGB zu erfüllen. Informationsadressaten seien nicht nur die Buchführenden selbst, sondern auch Dritte. Zur Information Dritter dienten die Vorschriften über die Veröffentlichung des Jahresabschlusses von Aktiengesellschaften und großen Gesellschaften mbH - solche seien die Auftraggeber des Beklagten gewesen - im Firmenbuch. Dies sei einem den Jahresabschluss erstellenden Wirtschaftreuhänder bekannt. Einen Sachverständigen treffe eine Sorgfaltspflicht zu Gunsten eines Dritten, wenn er damit rechnen müsse, dass sein Gutachten die Grundlage für dessen Dispositionen bilden werde, diesem somit als geeignete Vertragsgrundlage dienen solle. Weil der Beklagte Sachverständiger sei und wissen habe müssen, dass der von ihm erstellte Jahresabschluss für die Vermögensbewertung und Dispositionen des Kreditgebers - der Gemeinschuldnerin - herangezogen werden könne, hätten ihn Schutzpflichten gegenüber der Gemeinschuldnerin getroffen. Der Beklagte sei zwar nicht Abschlussprüfer gewesen. Die von ihm erstellten Bilanzen hätten aber in das am 20. 12. 1996 erstellte Unternehmensbewertungsgutachten des Univ. Doz. Dr. H***** Eingang gefunden. Dieses Gutachten sei Grundlage der Kreditgewährung der Gemeinschuldnerin gewesen. Es sei davon auszugehen, dass dem Beklagten dieser Umstand insbesondere deshalb bekannt gewesen sei, weil er Aufsichtsratsvorsitzender der K***** K***** Holding AG gewesen sei. Deshalb sei die zur Dritthaftung von Abschlussprüfern entwickelte Rechtsprechung im vorliegenden Fall heranzuziehen. Die Vereinbarung der Verkürzung der Verjährungsfrist sei gegenüber einem Dritten wie der Gemeinschuldnerin, der die Vereinbarung gar nicht bekannt gewesen sei, unwirksam, werde doch der Dritte noch neuerer Rechtsprechung und Lehre von Gesetzes wegen in den Schutzbereich eines Vertrags einbezogen.
Hiezu wurde erwogen.
In dem der Entscheidung 7 Ob 513/96 = SZ 69/258, die von der Revision zur Stützung ihres Standpunkts angeführt wird, zugrundeliegenden Fall hatte der Besteller eines entgeltlichen Gutachtens über den Verkehrswert einer Liegenschaft dem Sachverständigen gegenüber ausdrücklich erwähnt, dass das Gutachten für eine Geldbeschaffung verwendet werden solle, und eine bestimmte Bank als in Aussicht genommenen Kreditgeber und einen Bürgen genannt. Das fehlerhafte und deswegen einen wesentlich zu hohen Verkehrswert ausweisende Gutachten selbst hatte als Zweck der Schätzung die "Feststellung des derzeitigen Verkehrswertes zur Vorlage bei der Bank mit Stichtag 10. 10. 1988" ausgewiesen. Der Besteller hatte das Gutachten unter anderem auch einem Darlehensantrag an die Klägerin als Nachweis des Verkehrswerts der zur Sicherstellung dienenden Liegenschaft beigegeben. Die Klägerin hatte auf der Grundlage des Gutachtens dem Besteller ein Darlehen ausgezahlt, das durch eine Hypothek im ersten Rang auf der Liegenschaft sichergestellt worden war. Nachdem der Besteller schon einen Monat nach der Darlehenszuzählung die Zahlungen eingestellt hatte, war es zur Zwangsversteigerung der Liegenschaft gekommen, in der die Forderung der Darlehensgeberin nur zum Teil befriedigt wurde. Der Oberste Gerichtshof stellte zunächst die Rechtsprechung und das Schrifttum dar, die eine Haftung des Sachverständigen für ein unrichtiges Gutachten gegenüber Dritten auf der Grundlage eines Vertrags mit Schutzwirkungen zu Gunsten Dritter unter bestimmten Voraussetzungen bejahen. Im Anschluss an Welser (Die Haftung für Rat, Auskunft und Gutachten, 81 ff) und Wilhelm (ecolex 1991, 87) und an die Entscheidungen SZ 57/122 und 8 Ob 667/87 = ÖBA 1989, 89, sprach er aus, den Sachverständigen treffe eine objektivrechtliche Sorgfaltspflicht zu Gunsten eines Dritten, wenn er damit rechnen müsse, dass sein Gutachten die Grundlage für dessen Dispositionen bilden werde. Werde dem Gutachter vom Besteller offen gelegt, dass das Gutachten möglichen Kreditgebern oder Käufern vorgelegt werden werde, hafte der Gutachter bei Verletzung der objektivrechtlichen Sorgfaltspflicht. Voraussetzung der Haftung des Sachverständigen sei, dass das Gutachten bestimmten dritten Personen als geeignete Vertrauensgrundlage dienen solle. Dies richte sich nach der Verkehrsübung.
Bereits die in SZ 69/258 zitierte Entscheidung 8 Ob 667/87 = ÖBA 1989, 89, hält im Zusammenhang mit der Begründung der Haftung wegen des Bestehens objektivrechtlicher Sorgfaltspflichten zu Gunsten Dritter fest, dass eine Verantwortlichkeit des Sachverständigen gegenüber beliebigen Personen "im Zweifel" auch dann nicht in Frage kommt, wenn der Sachverständige weiß oder in abstracto damit rechnen muss, dass seine Stellungnahme oder seine Auskunft an Außenstehende weitergegeben wird oder an diese gelangen kann. Karner (Besprechung der Entscheidung 7 Ob 273/00y in ÖBA 2001, 893 [896]) führt dazu aus, zutreffend sei, dass eine Haftung gegenüber beliebigen Personen zu weitgehend wäre und zu einer uferlosen Ausuferung der Haftung führen würde. In jenen Fällen, in denen ein Sachverständiger ein verkehrsfähiges Gutachten erstelle, bei dem ein Dritter nach dem äußeren Erscheinungsbild und Inhalt bei objektiver Betrachtung davon ausgehen dürfe, die Expertise sei (auch) zur Vorlage an ihn bestimmt, sei eine Haftung zu bejahen.
Nach der Rechtsprechung zum Vertrag mit Schutzwirkungen zu Gunsten Dritter ist der Kreis der in den Schutzbereich einbezogenen Dritten eng zu ziehen (EvBl 1993/119 S 520; 1 Ob 2317/96h) und der begünstigte Personenkreis durch objektive Auslegung des Vertrags zu bestimmen (SZ 73/126; 6 Ob 250/01k ua).
Unter Verweis auf SZ 43/236 und SZ 69/298 spricht die Entscheidung 9 Ob 346/00y aus, einen Wirtschaftsprüfer als Bilanzersteller könnten gleich anderen Sachverständigen objektive Sorgfaltspflichten auch gegenüber einem Dritten treffen, wenn er damit habe rechnen müssen, dass die Bilanz die Grundlage für die Disposition (zB Kreditgewährung) des Dritten bilden werde. An diesen Grundsätzen ist auch hier festzuhalten.
Im vorliegenden Fall will die Gemeinschuldnerin als Garantiegläubigerin der K***** K***** Gesellschaften und Kreditgeberin eines Dritten, der Aktien der K***** K***** Holding AG erwarb und der Gemeinschuldnerin verpfändete, in den Schutzbereich der Jahresabschlusserstellungsverträge des Beklagten mit den K***** K***** Gesellschaften einbezogen sein. Diese Einbeziehung ist jedoch zu verneinen:
Soweit in der Revision behauptet wird, es sei davon auszugehen, dass dem Beklagten bei der Erstellung der Bilanzen bekannt gewesen sei, dass diese in das Unternehmensbewertungsgutachten des Univ. Doz. Dr. H***** Eingang finden werden, ist dies eine unzulässige Neuerung. In erster Instanz wurde nur vorgebracht, Grundlage der Dispositionen (Kreditgewährung an den Aktienerwerber und - gestützt auf die Garantie der K***** K***** Holding AG - an die Lieferanten der K***** K***** Gruppe) sei die veröffentlichte Bilanz gewesen. Es wurde auch nicht behauptet, dass die K***** K***** Gesellschaften ihre Jahresabschlüsse jemals der Gemeinschuldnerin vorgelegt hätten.
Diese Behauptungen genügen nicht, um die Einbeziehung der Gemeinschuldnerin, die nicht Vertragspartnerin des Beklagten war, in den Schutzbereich der Jahresabschlusserstellungsverträge begründen zu können. Eine solche Einbeziehung setzt voraus, dass der Jahresabschluss an bestimmte Dritte gerichtet war, die im Vertrauen darauf Nachteile erlitten haben (SZ 69/258; s Koziol , Wem haftet der Genossenschaftsrevisor?, JBl 1995, 681 [688]; Karner aaO, ÖBA 2001, 895 f). Dabei reicht es im Sinn der referierten Rechtsprechung nicht aus, dass der Beklagte als Sachverständiger (Steuerberater) damit rechnen musste, dass der von ihm erstellte Jahresabschluss der Kapitalgesellschaft von den hiezu verpflichteten gesetzlichen Vertretern aufgestellt, von einem Abschlussprüfer - sofern die Gesellschaft prüfpflichtig ist - geprüft und vom zuständigen Organ der Gesellschaft festgestellt und schließlich publiziert wird, sodass er der Öffentlichkeit zugänglich ist. Erforderlich ist vielmehr, dass dem Sachverständigen klar ersichtlich ist, dass seine Tätigkeit im Interesse bestimmter Dritter erfolgen soll ( Koziol , aaO, JBl 1995, 688; SZ 43/236; SZ 63/129). Diese Voraussetzungen liegen hier nach der Behauptungslage nicht vor. Zur Aufstellung des Jahresabschlusses sind die gesetzlichen Vertreter verpflichtet; sie legen ihn - auch zu ihrer Rechenschaft (s zu den Funktionen [Rechenschaft, Information, Ausschüttungssperre] des Jahresabschlusses Kropff in Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff , AktG, Vor § 148 Rz 2 ff) - als Vorschlag der Geschäftsführung den zuständigen Organen zur Genehmigung (Feststellung) vor; der Vorstand entscheidet unter anderem über die bei Erstellung des Jahresabschlusses bestehenden Ermessensbereiche (zB Bestimmung der Abschreibungsdauer und Wahlrechte ( Nowotny in Straube , HGB II 2 § 222 Rz 3). Der von einem Steuerberater erstellte Jahresabschluss, ist daher zunächst nicht nach außen gerichtet. Ließe man im Sinn der Revision für die Einbeziehung allein den Umstand ausreichen, dass der Steuerberater damit rechnen muss, dass der Jahresabschluss, so wie er ihn erstellte, publiziert wird und so Grundlage für eine Vermögensdisposition irgendeines Dritten wird, führte diese zu einer Uferlosigkeit seiner Haftung. Eine Reduzierung des Risikos, wie sie die Entscheidung 5 Ob 262/01t = SZ 74/188 dem Abschlussprüfer in Fällen seiner Haftung gegenüber Dritten in analoger Anwendung der betraglichen Haftungsbegrenzung des § 275 Abs 2 HGB zugesteht, käme wohl mangels einer gesetzlichen Grundlage einer Analogie nicht in Betracht. Es kann regelmäßig auch nicht angenommen werden, dass der den Jahresabschluss erstellende Steuerberater bereit ist, einer unbekannten Vielzahl von Gläubigern und Aktionären sowie potentiellen Aktienerwerbern und deren Geldgebern für die Richtigkeit des Jahresabschlusses einzustehen. Der deutsche Bundesgerichtshof hat auch ausgesprochen, dass der zwischen einer auftraggebenden Gesellschaft mbH und einem Steuerberater geschlossene Vertrag über die Aufstellung von Bilanzen keine Schutzwirkungen zu Gunsten der Konkursgläubiger des Auftraggebers hat, weil der Steuerberater keine neutrale Stellung zwischen seinem Auftraggeber und dessen Gläubiger einnehme, sondern auf der Seite seines Auftraggebers stehe und auf Grund des mit diesem geschlossenen Vertrags dessen Interessen im Rahmen des gesetzlich Zulässigen wahrzunehmen habe. Den Steuerberater allgemein (auch) den gegenläufigen Interessen seines Auftraggebers zu verpflichten, liege nicht im Sinn des Auftraggebers (VR 1988, 179).
Entgegen der Ansicht der Revision lässt sich aus der genannten Entscheidung SZ 74/188 (s dazu zB Walter Doralt/Koziol in Koziol/Walter Doralt (Hrsg), Abschlussprüfer 109 ff) für ihren Standpunkt nichts gewinnen. Die Entscheidung bejaht eine Dritthaftung des Abschlussprüfers auf der Grundlage des Prüfungsvertrags als Vertrags zu Gunsten jener (potentiellen) Gläubiger der geprüften Gesellschaft, die durch die Veröffentlichung des Bestätigungsvermerks angesprochen werden sollen und dann bei ihren wirtschaftlichen Dispositionen davon ausgehen können, dass Buchführung, Jahresabschluss und Lagebericht ihres (potentiellen) Schuldners nach fachmännischer Ansicht den gesetzlichen Vorschriften zu entsprechen. Der Prüfungsauftrag habe den zwingenden gesetzlichen Vorgaben zu entsprechen, sodass die Veröffentlichung des Bestätigungsvermerks des Abschlussprüfers und die damit bezweckte Information (potentieller) Gläubiger der geprüften Gesellschaft jedenfalls Vertragsinhalt werde, weshalb ihn Schutz- und Sorgfaltspflichten gegenüber (potentiellen) Gläubigern der Gesellschaft treffen. Er habe den Prüfungsauftrag so zu erfüllen, dass die durch seinen Bestätigungsvermerk geschaffene Vertrauensbasis zwischen der geprüften Gesellschaft und deren (potentiellen) Gläubigern tragfähig sei und schulde ihnen jene Sorgfalt, die eine dem Gesetz entsprechende, ordnungsgemäße Abschlussprüfung für die Ausstellung des zu veröffentlichenden Bestätigungsvermerks verlange. Mit der Stellung und Funktion des Abschlussprüfers ist aber jene des Beklagten nicht vergleichbar. Bei Geschäften Dritter mit der Gesellschaft entspringt das Bedürfnis nach einer externen unabhängigen Kontrolle der Rechnungslegung aus dem möglichen Interessengegensatz der den Jahresabschluss erstellenden Organe gegenüber den Interessen Dritter. Zudem ist die externe Kontrolle wegen des Haftungsprivilegs der Kapitalgesellschaften unerlässlich. In diesem Sinn ist die Abschlussprüfung ein Instrument des Verkehrsschutzes ( Walter Doralt , Haftung der Abschlussprüfer Rz 257 mwN). Wesentliches Kriterium für die Dritthaftung des Abschlussprüfers ist nach der genannten Entscheidung der zu veröffentlichende Bestätigungsvermerk nach § 274 HGB als Vertrauensbasis. Einen Bestätigungsvermerk mit diesem Inhalt oder ein ähnliches Testat sieht das Gesetz für den jahresabschlusserstellenden Steuerberater (Wirtschaftstreuhänder) aber nicht vor. Dass der Beklagte seine Jahresabschlüsse testiert hätte und die Gemeinschuldnerin deshalb und nicht - nach den Behauptungen des Klägers war auch die K***** K***** Handels GmbH prüfungspflichtig - wegen der vom Abschlussprüfer offenbar uneingeschränkt bestätigten Jahresabschlüsse auf deren Richtigkeit vertraut hätte, wurde nicht behauptet.
Da schon diesen Gründen eine Haftung des Beklagten zu verneinen ist, muss zur Frage der Drittwirksamkeit der vereinbarten Verkürzung der Verjährungszeit nicht Stellung genommen werden.
Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 41, 50 Abs 1 ZPO.
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