Der Oberste Gerichtshof hat am 1. Oktober 1998 durch den Vizepräsidenten des Obersten Gerichtshofes Dr. Reisenleitner als Vorsitzenden sowie durch die Hofräte des Obersten Gerichtshofes Mag. Strieder, Dr. Rouschal, Dr. Schmucker und Dr. Zehetner als weitere Richter, in Gegenwart des Richteramtsanwärters Mag. Fitz als Schriftführer, in der Strafsache gegen Waltraud K***** wegen des Finanzvergehens der Abgabenhinterziehung als Beteiligte nach §§ 11 dritter Fall, 33 Abs 1 FinStrG über die Nichtigkeitsbeschwerde und die Berufung der Angeklagten gegen das Urteil des Landesgerichtes für Strafsachen Wien als Schöffengericht vom 27. Jänner 1998, GZ 11 d Vr 7992/96-34, nach öffentlicher Verhandlung in Anwesenheit des Vertreters des Generalprokurators, Generalanwalt Dr. Tiegs, der Angeklagten und des Verteidigers Dr. Kleisinger zu Recht erkannt:
Die Nichtigkeitsbeschwerde wird verworfen.
Der Berufung wird dahin Folge gegeben, daß die Geldstrafe auf 120.000 S und die Ersatzfreiheitsstrafe auf einen Monat herabgesetzt wird.
Gemäß § 390a StPO fallen der Angeklagten auch die Kosten des Rechtsmittelverfahrens zur Last.
Gründe:
Mit dem angefochtenen Urteil wurden Heinz C***** der Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG (A I) und der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 2 lit a FinStrG (A II) sowie Waltraud K***** des Finanzvergehens der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG als Beteiligte nach § 11 dritter Fall FinStrG (B) schuldig erkannt.
Danach haben Heinz C***** und Waltraud K***** in Wien vorsätzlich
A/ Heinz C***** als Geschäftsführer der Heinz C***** GesmbH eine Verkürzung nachangeführter Abgaben bewirkt, nämlich
I. unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht
a) eine in zu niedriger Festsetzung gelegene Verkürzung der nachgenannten, bescheidmäßig festzusetzenden Abgaben, indem er unrichtige, Erlös und Gewinn zu gering ausweisende Steuererklärungen samt dazugehöriger Bilanzen abgab, die darauf beruhende unrichtige Bescheide zur Folge hatten, und zwar
1. am 3.Dezember 1992 für das Jahr 1991 an
Umsatzsteuer um 170.360 S
Körperschaftssteuer um 70.350 S
Gewerbesteuer um 107.223 S,
2. am 6.Dezember 1993 - nach der Aktenlage (Abschnitt 1992 des Veranlagungsaktes StNr 400/8505 des Finanzamtes für Körperschaften Wien) am 13. Dezember 1993 - für das Jahr 1992 an
Umsatzsteuer um 144.160 S
Körperschaftssteuer um 242.040 S
Gewerbesteuer um 88.348 S,
3. am 2.Februar 1995 für das Jahr 1993 an
Umsatzsteuer um 145.780 S
Körperschaftssteuer um 79.260 S
Gewerbesteuer um 65.174 S,
b) eine in unterbliebener Entrichtung gelegene Verkürzung der selbst zu berechnenden Kapitalertragsteuer für die ihm zugeflossenen, aus den in den Büchern nicht erfaßten Erlösen samt davon vereinnahmter, aber nicht abgeführter Umsatzsteuer stammenden Beträge an tatsächlich erzieltem Gewinn als verdeckter Gewinnausschüttung, indem er ihre Einbehaltung, Anmeldung und Abfuhr (§§ 93, 95, 96 EStG 1988) unterließ, und zwar in der Zeit von Anfang 1991 bis Anfang 1995
1. im Jahr 1991 um 340.720 S,
2. im Jahr 1992 um 288.320 S,
3. im Jahr 1993 um 291.560 S
4. im Jahr 1994 um 331.929 S
5. im Jänner 1995 um 23.083 S;
II. unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 Umsatzsteuergesetz entsprechenden Voranmeldungen eine in unterbliebener Entrichtung oder in zu Unrecht erfolgter Geltendmachung von Guthaben gelegene Verkürzung der selbst zu berechnenden Umsatzsteuervorauszahlung, und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiß gehalten, indem er teils Voranmeldungen unterlassen, teils darin Erlöse verschwiegen, sowie Zahlungen in einem die bekannt gegebenen ungerechtfertigt verminderten Zahllasten übersteigenden Ausmaß unterlassen oder Gutschriften ausgewiesen hat, und zwar
1. in der Zeit vom 11.März 1994 bis 10.Februar 1995 für die Monate Jänner bis Dezember 1994 um 196.140 S,
2. im März 1995 für den Monat Jänner 1995 um 13.640 S;
B/ Waltraud K***** durch Absprache des Vorgehens mit ihrem damaligen Lebensgefährten Heinz C***** sowie durch Umschreiben der daraufhin in der Buchhaltung verwendeten Einnahmebelege insbesondere für die Filialen in Wien Roda-Roda-Gasse und Rußbergstraße auf geringe Werte zu den unter den Punkten A I.a 1. und 2. sowie A I.b 1. und 2. bezeichneten Finanzvergehen des Heinz C***** beigetragen.
Gegen den sie betreffenden Schuldspruch richtet sich eine auf die Z 5, 9 lit a und lit b des § 281 Abs 1 StPO gestützte Nichtigkeitsbeschwerde der Angeklagten K*****; den Strafausspruch bekämpft sie mit Berufung.
Vermengt in der Mängel- (Z 5) und der Rechtsrüge (Z 9 lit b) behauptet die Beschwerdeführerin Begründungs- und Feststellungsmängel, welche die Annahme des besonderen Strafaufhebungsgrundes der Selbstanzeige nach § 29 FinStrG verhindert hätten.
Dem ist zunächst in rechtlicher Hinsicht ent- gegenzuhalten:
Eine Selbstanzeige bewirkt nur dann Straffreiheit, wenn, sofern mit einer Verfehlung eine Abgabenverkürzung oder ein sonstiger Einnahmenausfall verbunden war, der Behörde ohne Verzug die für die Feststellung der Verkürzung oder des Ausfalls bedeutsamen Umstände offenlegt und die sich daraus ergebenden Beträge, die der Anzeiger schuldet oder für die er zur Haftung herangezogen werden kann, den Abgaben- oder Monopolvorschriften entsprechend entrichtet werden (§ 29 Abs 2 FinStrG).
Die Beschwerdeführerin hat nach den unbekämpft gebliebenen Feststellungen des Erstgerichtes, die im durchgeführten Beweisverfahren ihre unbedenkliche Deckung finden, an der Hinterziehung von Steuern für die Jahre 1991 und 1992 dadurch beigetragen, daß sie im Zusammenwirken mit Heinz C***** "Tagestipstreifen" verfälschte, die dazu bestimmt waren, die (als unwissendes Werkzeug verwendete) Steuerberaterin zur Verfassung entsprechend unrichtiger Steuererklärungen zu veranlassen, die beim Finanzamt eingebracht wurden (US 7).
Nach dem Inhalt der im Strafakt des Finanzamtes für Körperschaften erliegenden Urkunde, auf die sich das erstgerichtliche Urteil bezieht (US 7 und 13), unterließ es die Angeklagte, bei ihrer Anzeige vom 7. Juni 1993 eine präzise Beschreibung der Verfehlung und eine zahlenmäßige Anführung der hinterzogenen Beträge abzugeben oder sonst eine Präzisierung vorzunehmen, die es der Abgabenbehörde ermöglicht hätte, eine sofortige und richtige Entscheidung in der Sache zu treffen (Dorazil/Harbich aaO § 29 E 1, 2; Leitner Grundzüge des öst.Finanzstrafrechts 82); sie offenbarte nämlich nur "Schwarzumsätze im größeren Umfang".
Mangels konkreter und präziser Angabe konnte dieses Schreiben von der Finanzbehörde nicht als Grundlage für eine Entscheidung über den widerrechtlich vereitelten Anspruch herangezogen werden. Damit erfüllte es aber auch nicht die Voraussetzungen für eine Selbstanzeige im Sinne § 29 Abs 2 erster Satzteil FinStrG. Auf diese Tatsache nimmt das Rechtsmittel der Angeklagten überhaupt keine Rücksicht.
Gemäß § 29 Abs 2 zweiter Satzteil FinStrG hat der Täter jene Beträge zu erlegen, für die er zur Haftung herangezogen werden kann. Da die Angeklagte Beteiligte an einem Vorsatzdelikt nach § 33 Abs 1 FinStrG war, ist sie für die unter ihrer Mitwirkung zustande gekommenen Hinterziehungen Gesamtschuldnerin (im Falle ihrer rechtskräftigen Verurteilung wegen dieses Deliktes in einer Primärhaftung nach § 11 BAO) und nicht subsidiär Haftende nach § 9 BAO (Dorazil/Harbich aaO § 29 E 17 = 9 Os 51/84; Scheil, Die Selbstanzeige nach § 29 FinStrG, Rz 550 ff insbesondere 554). Der durch die FinStrGNov 1975 geschaffene Wortlaut des § 29 Abs 2 FinStrG stellt nur auf die grundsätzliche Möglichkeit der Heranziehung zur (primären) Haftung ab, nicht aber auch, daß diese bereits durch eine rechtskräftige Verurteilung - die ja nicht erfolgen könnte, wenn für den Beitragstäter die bloße Selbstanzeige Strafaufhebung nach sich zöge - aktualisiert sein müßte (erneut Scheil aaO Rz 552; VwGH ÖStZB 1989, 271; aM Leitner aaO 87).
Die Rechtsmittelwerberin hat aber die geschuldeten Beträge nicht entrichtet, obwohl sie hiezu - wie angeführt - nach § 29 Abs 2 FinStrG, entgegen der Beschwerde, auch ohne Haftungsbescheid verpflichtet gewesen wäre.
Das Schöffengericht hat daher den Strafaufhebungsgrund des § 29 FinStrG zutreffend verneint.
Damit ist aber für die Entscheidung nicht mehr wesentlich, ob die Anzeige vom 7.Juni 1993 als "anonyme" (ersichtlich gemeint: als von niemanden unterfertigte, zumal das Erstgericht ohnedies konstatierte, daß sie von der Beschwerdeführerin eingebracht wurde [US 7]) Anzeige oder als formgerechte Selbstanzeige zu werten ist oder ob diesbezüglich ein Widerspruch in den Feststellungen vorliegt, ferner ob und wann die Lebensgemeinschaft mit Heinz C***** auseinanderging (zumal dies nach dem Vorbringen der Angeklagten erst im Jänner 1993 war und daher die konstatierten Belegmanipulationen in den Jahren 1991 und 1992 nicht betroffen sind) und die Beschwerdeführerin deshalb aus dem Unternehmen ausgeschieden ist, welche konkreten Angaben sie anläßlich der Steuerprüfung im Jahre 1995 machte und ob der Erstangeklagte seit Rechtskraft der Bescheide nach der Betriebsprüfung (verspätet) Zahlungen leistet.
Für die Schuldfrage nicht wesentlich ist auch, ob die Angeklagte von den Finanzbehörden als Beschuldigte angezeigt wurde, weil allein der Staatsanwaltschaft als öffentliche Anklagebehörde die strafrechtliche Beurteilung eines ihr zur Kenntnis gelangten Sachverhaltes obliegt und nur von ihr zu entscheiden ist, ob und gegen wen sie Anklage erhebt. Die Finanzstrafbehörde hingegen hat im gerichtlichen Strafverfahren nur die Stellung eines Privatbeteiligten, dem primär kein Recht zukommt, auf eine Anklageerhebung Einfluß zu üben.
Auch die auf § 281 Abs 1 Z 9 lit a StPO gestützte Rechtsrüge ist nicht begründet.
Entgegen dem Rechtsmittelvorbringen muß eine vorsätzliche, zur Tatvollendung führende Beitragshandlung nicht unmittelbar die Vollendung einer Tat bewirken. Sie kann vielmehr auch schon vor oder während der Ausführung der Tat geleistet werden; auf die zeitliche Nähe zur Ausführung der geförderten Tat kommt es nicht an. Der Tatbeitrag kann also bereits zu einer Zeit erfolgen, in der sich die Tat noch im Vorbereitungsstadium befindet (Dorazil/Harbich FinStrG § 11 E 19 b; Leukauf/Steininger Komm3 RN 48, Foregger/Kodek StGB6 Anm IV jeweils zu § 12).
Da vorliegend die Tat vom Angeklagten C***** als unmittelbarem Täter unter Verwendung der durch die Beitragshandlungen verfälschten Tipstreifen vollendet wurde, haftet die Beschwerdeführerin für die durch sie geförderte, nach dem FinStrG strafbare Handlung als Beitragstäterin.
Unter dem Nichtigkeitsgrund der Z 9 lit b des § 281 Abs 1 StPO macht die Angeklagte K***** schließlich geltend, durch die von ihr am 7. Juni 1993 erstattete (Selbst )Anzeige sei sie vom Versuch des Finanzvergehens nach § 33 Abs 1 FinStrG für das Jahr 1992 zurückgetreten.
Dem ist jedoch entgegenzuhalten, daß sich das Vergehen der Abgabenhinterziehung für das Jahr 1992 im Zeitpunkt ihrer Selbstanzeige (7. Juni 1993) noch im Vorbereitungsstadium befand (der Eintritt ins Versuchsstadium erfolgte mit der Einbringung der falschen Abgabenerklärungen am 13. Dezember 1993), weshalb ein Rücktritt vom Versuch begrifflich nicht in Frage kommt. Die unrichtige Führung von Büchern und Aufzeichnungen ist nämlich bei bescheidmäßig festzusetzenden Abgaben selbst bei Vorliegen der subjektiven Voraussetzungen noch nicht als versuchte Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG zu beurteilen; handelt es sich dabei doch um keine der Ausführung unmittelbar vorangehende Handlung, sondern bedarf es zur Vollendung noch weiterer manipulativer Etappen, wie insbesondere der Abgabe einer unrichtigen Steuererklärung (Dorazil/Harbich aaO § 13 E 12).
Darüber hinaus verlangt § 14 Abs 1 FinStrG bei mehreren Tatbeteiligten für die strafbefreiende Wirkung des Rücktrittes vom Versuch eines der Beteiligten, daß der Zurücktretende die Ausführung der Tat aktiv verhindert oder den Erfolg abwendet. Setzt ein anderer (unmittelbarer) Täter die strafbare Handlung fort und vollendet sie, so bewirkt der Rücktritt eines Beteiligungstäters nicht seine Straflosigkeit (Fellner Komm z FinStrG5 §§ 13 und 14 Rz 24; Leukauf/Steininger aaO RN 12, Mayerhofer/Rieder StGB4 E 31 bis 33 jeweils zu § 16).
Nach den Verfahrensergebnissen ist es der Angeklagten nicht gelungen, durch ihre Anzeige die Vollendung der Tat durch Heinz C***** zu verhindern, wurde doch auf Grund seiner am 13. Dezember 1993 eingebrachten Abgabenerklärungen für das Jahr 1992 am 14. Jänner 1994 von dem ersichtlich von der Anzeige noch nicht verständigten Veranlagungsreferat des Finanzamtes für Körperschaften die maßgebenden, von den (falschen) Erklärungen nicht abweichenden Abgabenbescheide erlassen.
Der Beschwerdeführerin wurde daher von den Tatrichtern auch das Vergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 StGB für das Jahr 1992 rechtsrichtig angelastet.
Das Schöffengericht verhängte über Waltraud K***** "unter Anwendung des § 21 Abs 1 und Abs 2 FinStrG" (obwohl ihr nur ein Finanzvergehen zur Last fällt) nach § 33 Abs 5 FinStrG eine Geldstrafe von 240.000 S, an deren Stelle für den Fall der Uneinbringlichkeit eine Ersatzfreiheitsstrafe von zwei Monaten zu treten hätte.
Bei der Strafzumessung wertete es als erschwerend keinen Umstand, als mildernd das reumütige Geständnis sowie den bisher ordentlichen Lebenswandel.
Die gegen den Strafausspruch gerichtete Berufung der Angeklagten K*****, mit der sie eine Herabsetzung der Geld- und Ersatzfreiheitsstrafe sowie eine bedingte oder teilbedingte Nachsicht anstrebt, ist im erstgenannten Berufungsbegehren berechtigt.
Entgegen dem Rechtsmittel ergibt sich kein Anhaltspunkt dafür, daß die Berufungswerberin in strafmildernder Weise unter Einwirkung des Erstangeklagten oder aus Gehorsam ihm gegenüber gehandelt hätte. Das Gesamtverhalten bietet - ungeachtet der unterschiedlichen Täterschaftsform - das Bild einer arbeitsteiligten Vorgangsweise zweier Täter, die gleichermaßen am wirtschaftlichen Erfolg partizipieren sollten. Das Verhalten der Angeklagten K***** kommt auch keinem Schuldausschließungs- oder Rechtfertigungsgrund nahe.
Tatsächlich haben die Tatrichter aber, wie die Berufung zutreffend aufzeigt, weitere Milderungsgründe übersehen. Die Berufungswerberin hat sich insbesondere durch Erstattung der Anzeige ernstlich bemüht, weitere nachteilige Folgen zu verhindern (§ 34 Z 15 StGB) und sich hiedurch selbst gestellt, obwohl es wahrscheinlich war, daß sie unentdeckt bleiben werde (§ 34 Z 16 StGB), wobei es überdies ersichtlich nur dem nicht zeitgerechten Infor- mationsfluß zwischen Prüfungsabteilung für Strafsachen und Veranlagungsabteilung des Finanzamtes für Körperschaften zuzuschreiben ist, daß es hinsichtlich des Jahres 1992 zur Tatvollendung gekommen ist. Darüber hinaus hat sie die Tat vor längerer Zeit begangen und sich seither wohlverhalten (§ 34 Z 18 StGB).
Unter Berücksichtigung dieser zusätzlichen Milderungsgründe ist die vom Erstgericht ausgesprochene Geldstrafe überhöht, sodaß sie auf das im Spruch angeführte, schuldangemessene Ausmaß herabzusetzen war. Entsprechend war auch die Ersatzfreiheitsstrafe zu reduzieren.
Da die bloße Androhung des Vollzuges eines Teiles oder der gesamten Geldstrafe nicht geeignet wäre, der Begehung insbesondere gleichartiger strafbarer Handlungen durch andere entgegenzuwirken, konnte § 26 FinStrG keine Anwendung finden.
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