RV/7104194/2018 – BFG Entscheidung

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter ***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf.***, ***Bf.-Adr.***, nunmehr vertreten durch die Baldinger und Partner Unternehmens- und Steuerberatung GmbH, Ferrogasse 35, 1180 Wien, über die Beschwerde vom 13.04.2017 gegen den Haftungsbescheid für den Zeitraum 01-12/2014 betreffend Kapitalertragsteuer des Finanzamtes Baden Mödling (nunmehr Finanzamt Österreich) vom 19.12.2016, zu Steuernummer ***Bf-StNr.***, zu Recht erkannt:

I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird aufgehoben.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

Die Beschwerdeführerin (im Folgenden Bf.) ist im Bereich der Unternehmens- und Liegenschaftsverwaltung tätig. An der Bf. sind zu je 50 % ***Gesellschafterin1*** und ***Gesellschafter2*** (im Folgenden Gesellschafter) beteiligt. Die Bf. gewährte ihren Gesellschaftern ein Darlehen, welches über ein Verrechnungskonto abgewickelt wurde. Per 31.12.2014 wies dieses Verrechnungskonto einen Forderungsstand gegenüber den Gesellschaftern iHv. 537.578,58 Euro auf.

Bei der Bf. fand für die Zeiträume 2010-2014 eine abgabenbehördliche Prüfung statt. Im Rahmen dieser Prüfung wurde der gesamte Saldo des Verrechnungskontos per 31.12.2014 als verdeckte Ausschüttung qualifiziert. Dies laut Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 06.12.2016 (BFG-Akt OZ 15) bzw. dem Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom 19.12.2016 (OZ 16) zusammengefasst mit der Begründung, dass in Hinblick auf die im Darlehensvertrag fehlenden Vereinbarungen zu Sicherheiten keine ernstliche Rückzahlungsabsicht und Einbringlichkeit der Forderung erkennbar seien. Eine Auseinandersetzung mit der Bonität der Darlehensnehmer habe die Feststellungen ergeben, dass ***Gesellschafterin1*** im Zeitpunkt der Darlehensgewährung eine teilbeschäftigte Angestellte war und zum damaligen Zeitpunkt über keinerlei grundbücherliche Sicherheiten verfügt habe, welche zur Besicherung herangezogen hätten werden können. ***Gesellschafter2*** verfüge ebenso über keinerlei Grundbesitz als Sicherheit und habe laut seines Einkommensteuerakts seit 2000 jährlich sogar für kleinere Nachzahlungen um Zahlungserleichterungen angesucht. Es widerspreche den Erfahrungen im Wirtschaftsleben, ohne die Gewährung von Sicherheiten einem fremden Dritten ein derartiges Darlehen zur Verfügung zu stellen. In weiterer Folge sei am 29.09.2015 ein neuer Darlehensvertrag abgeschlossen worden, welcher den bisherigen ersetzt habe und um den Punkt "Sicherstellung" ergänzt worden sei, vermutlich weil das Verrechnungskonto in den Jahren 2013 und 2014 stark angewachsen sei. Als Sicherstellung seien darin die seit 31.08.2015 im Eigentum von ***Gesellschafterin1*** stehenden Liegenschaftsanteile angeführt, bei welchen allerdings ein ausschließliches, uneingeschränktes und lebenslanges Fruchtgenussrecht zugunsten der Übergeber (Eltern von ***Gesellschafterin1***) sowie ein grundbücherlich sichergestelltes Belastungs- und Veräußerungsverbot bestehe.

Mit dem angefochtenen Haftungsbescheid betreffend Kapitalertragsteuer für den Zeitraum 01-12/2014 vom 19.12.2016 (OZ 6) zog das Finanzamt die Bf. zur Haftung der Kapitalertragsteuer iHv. 134.394,65 Euro heran.

Der Haftungsbescheid wurde mittels RSb-Brief versendet. Laut RSb-Rückschein (OZ 7) wurde vom Postorgan am 12.01.2017 ein Zustellversuch durchgeführt sowie eine Verständigung über die Hinterlegung in die Abgabeeinrichtung eingelegt. Als Beginn der Abholfrist ist der 13.01.2017 vermerkt.

Am 27.01.2017 stellte die Bf. elektronisch einen Antrag auf Verlängerung der Beschwerdefrist (OZ 1) bis 31.03.2017. Mit elektronischem Schreiben vom 29.03.2017 (OZ 2) wurde neuerlich um Verlängerung der Beschwerdefrist bis 14.04.2017 ersucht. Auf diese Anbringen wurde seitens des Finanzamts nicht bescheidmäßig reagiert.

Am 13.04.2017 hat die Bf. Beschwerde (OZ 3-5) gegen den Haftungsbescheid erhoben. Dies zusammengefasst mit folgender Begründung:Zwischen der Bf. und den Gesellschaftern bestehe eine Darlehensvereinbarung, welche im Jahr 2002 geschlossen worden sei und bis zum Jahr 2027 laufe. Die Darlehensvereinbarung sei in schriftlicher Form erfolgt und sei eine marktkonforme und fremdübliche Verzinsung vereinbart worden. Darin sei den Gesellschaftern kein fix vereinbarter Darlehensbetrag zu Beginn zugezählt, sondern ein während der Laufzeit ausnutzbarer Kontokorrent-Darlehensrahmen von 1.000.000 Euro eingeräumt worden. In den Jahren 2002-2007 sei der ausnützbare Darlehensrahmen überhaupt nicht in Anspruch genommen worden. Nach teilweiser Ausnützung des Kontokorrentrahmens in den Jahren 2013, 2014 und 2015 sei mit 29.09.2015 eine zusätzliche Sicherheit in Form der fünf Wohnungen von ***Gesellschafterin1*** vertraglich vereinbart worden.Eine Darlehensgewährung mit Endfälligkeit sei eine im Wirtschaftsleben mögliche und übliche Vereinbarung. Auch sei es nicht unüblich, dass bei Einräumung eines Kontokorrentkredites mit einem ausnützbaren Kreditrahmen zunächst bei einer geringen Ausnützung des Kreditrahmens keine oder geringe Sicherheiten gefordert und zu einem späteren Zeitpunkt nachträglich zusätzliche Sicherheiten vereinbart werden würden. Die Darlehensforderung der Bf. gegenüber den Gesellschaftern sei als werthaltige Forderung in der Bilanz ausgewiesen und verzinst gewesen. Die Darlehensgewährung sei als Möglichkeit der Kompensation für eine seitens der Gesellschafter zugunsten der Bf. eingegangene Wechselbürgschaft gedacht gewesen. Die Gesellschafter hätten nämlich für ein langfristiges Fremdwährungsdarlehen der Bf. Bürgschaften übernommen sowie weitere Sicherheiten beigebracht. Diese Maßnahmen würden in einem engen wirtschaftlichen Zusammenhang mit der strittigen Darlehensgewährung stehen, da gleich lange Laufzeiten vorliegen und vertragliche Regelungen bestehen würden, wonach ein (Groß-) Teil des Bankkredits der Bf. durch ***Gesellschafter2*** getilgt werden würde und dadurch eine Regressforderung gegenüber der Bf. entstehe, welche mit der Darlehensschuld aufgerechnet werden könne.Bei der Prüfung des Vorliegens einer verdeckten Ausschüttung iZm. einem Verrechnungskonto sei insbesondere auf die Rückzahlungsabsicht und die Beurteilung der Bonität der Darlehensnehmer abzustellen. Dabei sei jener Zeitpunkt relevant, in welchem die Darlehensbeträge tatsächlich, dh. wirtschaftlich verfügbar, zugezählt worden sind. In den Jahren 2002-2007 sei auf dem Verrechnungskonto überhaupt keine Forderung der Bf. gegenüber den Gesellschaftern ausgewiesen, vielmehr habe eine Verbindlichkeit gegenüber den Gesellschaftern, welche aufgrund von Einzahlungen zustande kam, bestanden. Es sei somit für die Frage der Bonität nicht der Zeitpunkt des Abschlusses des Darlehensvertrages im Jahr 2002 sondern vielmehr die Jahre ab 2013 relevant, in welchen die Ausnützung des Kontokorrentrahmens bei rund 270.000 Euro lag. Zur Frage der Bonität der Gesellschafter werde festgehalten, dass ***Gesellschafter2*** eine Tätigkeit als Einzelunternehmer und als Gesellschafter-Geschäftsführer der ***GmbH2*** ausübe. In den Jahren davor sei er als Berater für mehrere Unternehmen tätig gewesen und habe eine "Business Unit" geleitet, welche einen Jahresumsatz von ca. 250.000 Euro erwirtschaftet habe. Ende 2009 sei deren Umsatz bereits auf rund 850.000 Euro gestiegen und habe man sich daher Mitte 2010 entschlossen, diese "Business Unit" auszugliedern und die ***GmbH2*** zu gründen, an welcher ***Gesellschafter2*** zu 37 % beteiligt gewesen wäre. Ab September 2012 habe sich das Beteiligungsausmaß auf 50 %, sowie ab Februar 2016 auf 100 % erhöht. Die aktuelle wirtschaftliche Situation von ***Gesellschafter2*** stelle sich wie folgt dar: Im Geschäftsjahr 2016 habe die ***GmbH2*** einen Umsatz von ca. 1.700.000 Euro mit einem vorläufigen EBT von ca. 400.000 Euro erwirtschaftet. Eine grobe Unternehmensbewertung (nach dem Gesamtwertverfahren) ergebe einen Wert von ca. 1.750.000 Euro. Weiters bestehe aufgrund des Ergebnisses des Jahresabschluss 2016 ein Ausschüttungspotenzial für eine mögliche Ausschüttung von rund 230.000 Euro netto, nach Abzug der Kapitalertragsteuer. Alleine durch diese mögliche Gewinnausschüttung wäre eine sofortige Tilgung von mehr als 40 % der als verdeckten Ausschüttung qualifizierten gesamten Darlehensforderung möglich.Aus seiner Tätigkeit als Einzelunternehmer erziele er regelmäßig einen Gewinn vor Steuern von rund 55.000 Euro bis 75.000 Euro pro Jahr.Daraus würde sich eine entsprechend positive Bonitätsbeurteilung in den Jahren 2013 und 2014 ergeben. Weiters sei zu berücksichtigen, dass ***Gesellschafter2*** im Jahr 2014 49 Jahre alt war und daher bis zu einer pensionsbedingten Beendigung seiner beruflichen Erwerbstätigkeit noch rund 15 Jahre vor sich gehabt habe, in denen mit einer großen Wahrscheinlichkeit ein ähnlich positiver Verlauf seiner Einkommens- bzw. Bonitätssituation erfolgen würde, zumal er in einer der zukunftsträchtigen Branchen (Performance Management, Big Data, Digitalisierung, IoT, Industrie 4.0) tätig sei.***Gesellschafterin1*** sei in einem Dienstverhältnis beschäftigt und beziehe einen monatlichen Nettobezug von rund 1.500 Euro. Weiters sei sie aufgrund eines Übergabsvertrags mit ihren Eltern vom 31.08.2015 Eigentümerin von fünf Eigentumswohnungen, wobei den Eltern ein lebenslanges Fruchtgenussrecht eingeräumt und ein Belastungs- und Veräußerungsverbot vereinbart worden sei. Aufgrund dieser Verbesserung der Vermögenssituation seien diese Wohnungen als Besicherung für das Darlehensverhältnis zwischen der Bf. und den Gesellschaftern vereinbart worden. Die grundbücherliche Eintragung eines Pfandrechtes zugunsten der Bf. sei jedoch noch nicht möglich gewesen, jedoch seien Schritte unternommen worden, um dieses Pfandrecht grundbücherlich sicherzustellen.Darüber hinaus sei eine verdeckte Ausschüttung in jenem Jahr festzustellen, in dem sie verwirklicht werde. Bei einer laufenden Vorteilsgewährung, welche als verdeckte Ausschüttung qualifiziert wird, sei für jedes Jahr einzeln eine verdeckte Ausschüttung in der jeweiligen Höhe festzusetzen, in der sie entstanden sei. Gegenständlich sei seitens des Finanzamtes jedoch eine verdeckte Ausschüttung nur für das Wirtschaftsjahr 2014 festgestellt worden, in dem ein Darlehenssaldo per 31.12.2014 iHv. von 537.578,58 Euro bestanden habe. Dabei stelle sich die Frage, weshalb der Darlehenssaldo per 31.12.2013 iHv. 271.681,73 Euro nicht zur Feststellung einer verdeckten Ausschüttung im Jahr 2013 geführt habe.Es werde daher beantragt, den Haftungsbescheid aus dem Rechtsbestand zu nehmen.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 21.02.2018 (OZ 8) wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet ab. Dies zusammengefasst mit der Begründung, dass aufgrund der mangelnden Bonität der Darlehensnehmer und der fehlenden Besicherung auf eine mangelnde Rückzahlungsabsicht geschlossen werden könne und somit eine verdeckte Ausschüttung vorliege. Im konkreten Fall sei eine Rückzahlung erst ab dem Jahr 2027 in Tranchen von 75.000 Euro jährlich vorgesehen. Eine Gesamttilgung erfolge somit in 13,3 Jahren, beginnend mit 2027. Zu diesem Zeitpunkt sei der Darlehensnehmer 62 Jahre alt, bei Beendigung der Rückzahlung somit 75 Jahre. Zumindest ab dem Regelpensionsalter von zurzeit 65 Jahren sei von einer Verschlechterung der Einkommenssituation auszugehen. Zu diesem Zeitpunkt müsse allerdings der Großteil der Rückführung des Darlehens noch erfolgen. Ebenso müssten beim aktuellen Einkommen ungewisse Bestandteile (wie zukünftige Gewinnausschüttungen) ausgeklammert bleiben. Die bloße Möglichkeit der Veräußerung von Gesellschaftsanteilen zu einem aktuell unbestimmbaren Preis dürfe ebenso nicht berücksichtigt werden. Bei ***Gesellschafterin1*** liege ebenso keine ausreichende Bonität vor. Deren Liegenschaftsanteile seien mit einem Fruchtgenussrecht sowie einem Belastungs- und Veräußerungsverbot belastet. Bis dato sei auch keine grundbücherliche Eintragung eines Pfandrechts zu Gunsten der Bf. erfolgt. Vor diesem Hintergrund könne auch die Übernahme von Haftungen zugunsten der Bf. und allfällig daraus resultierende Regressforderungen zu keiner Erhöhung der Bonität der Darlehensnehmer beitragen. Es würden somit weder ausreichende Bonität noch ausreichende Sicherheiten vorliegen.

Die Beschwerdevorentscheidung wurde mittels RSb-Briefs versendet. Laut RSb-Rückschein (OZ 9) wurde vom Postorgan am 23.02.2018 ein Zustellversuch durchgeführt sowie eine Verständigung über die Hinterlegung in die Abgabeeinrichtung eingelegt. Als Beginn der Abholfrist ist der 26.02.2018 vermerkt.

Am 21.03.2018 stellte die Bf. elektronisch einen Antrag auf Verlängerung der Frist zur Stellung eines Vorlageantrags bis 30.04.2018 (OZ 10). Mit elektronischem Schreiben vom 30.04.2018 (OZ 11) wurde neuerlich um Verlängerung der Frist bis 30.05.2018 ersucht. Mit weiterem Schreiben vom 30.05.2018 (OZ 12) wurde abermals um Verlängerung der Frist bis 02.07.2018 ersucht. Auf diese Anbringen wurde seitens des Finanzamts nicht bescheidmäßig reagiert.

Mit Schreiben vom 29.06.2018, eingebracht am 02.07.2018, stellte die Bf. gegen diese Beschwerdevorentscheidung den Antrag auf Entscheidung über die Bescheidbeschwerde durch das Verwaltungsgericht (Vorlageantrag, OZ 13). Ergänzend wird darin vorgebracht, dass seitens des Finanzamts die Kriterien der Ernstlichkeit einer Rückzahlungsabsicht, der Rückzahlungswille der Gesellschafter als Darlehensnehmer sowie der Rückforderungswille der Bf. als Darlehensgeberin nicht untersucht worden seien. Die Schlussfolgerung, die das Finanzamt ziehe, dass aus dem Fehlen von Sicherheiten die Uneinbringlichkeit der Forderung bereits im Zeitpunkt der Geldmittelüberlassung vorliege, sei verfehlt. Dies würde bedeuten, dass jede Kredit- und Darlehensgewährung, welche ohne oder mit einer zu geringen Hingabe an Sicherheiten erfolge, bereits im Zeitpunkt der Geldmittelüberlassung "absehbar uneinbringlich" sei. Dadurch wäre bei der Rückzahlung eines Darlehens von vornhinein nicht die laufende Einkommenssituation des Darlehensnehmers von Bedeutung, sondern erscheine die (alleinige) Einbringlichkeit einer Darlehensforderung nur bei einer Verwertung einer hingegebenen Sicherheit als gegeben. Anders als vom Finanzamt angeführt, sei bei der Prüfung der Bonität nicht auf den Zeitpunkt des Beginns bzw. des Endes der Tilgung abzustellen. Weiters sei in der Bilanz der Bf. zum 31.12.2014 unter der Position Bilanzgewinn ein Betrag von 469.078,32 Euro ausgewiesen. Dieser Betrag könne grundsätzlich an die Gesellschafter ausgeschüttet werden. Es liege in der freien Disposition der Gesellschafter, ob erwirtschaftete Gewinne sofort ausgeschüttet oder thesauriert werden und, wie im gegenständlichen Fall, durch eine fremdübliche Darlehensvereinbarung liquide Mittel zwischenzeitlich entnommen und wieder rückgeführt werden bzw. erst einem späteren Zeitpunkt einer offenen Ausschüttung zugeführt werden. Die vom Finanzamt festgestellte verdeckte Ausschüttung entziehe den beiden Gesellschaftern die legale Dispositionsmöglichkeit über erwirtschaftete Gewinne.

Mit Vorlagebericht vom 14.09.2018 (OZ 21) legte das Finanzamt dem Bundesfinanzgericht die Beschwerde zur Entscheidung vor und beantragte darin die Abweisung der Beschwerde iSd. Beschwerdevorentscheidung.

Die Beschwerde wurde der nunmehr zuständigen Gerichtsabteilung des Bundesfinanzgerichts aufgrund einer Verfügung des Geschäftsverteilungsausschusses iZm. der Pensionierung des bisherigen Richters (OZ 22) mit 07.02.2025 zugeteilt.

Mit Ergänzungsersuchen des Bundesfinanzgerichts (OZ 23) vom 26.02.2025 wurde die Bf. aufgefordert, weitere Unterlagen zu übermitteln, die von der Bf. am 16.06.2025 (OZ 28-42) vorgelegt wurden. Mit Schreiben vom 26.03.2025 (OZ 25) hat die Bf. auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet. Diese Information sowie die nachträglich vorgelegten Unterlagen wurden dem Finanzamt am 23.06.2025 (OZ 43) zur Kenntnisnahme und etwaigen Stellungnahme übermittelt, wobei das Finanzamt verzichtet hat, hierauf gesondert zu replizieren.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

***Gesellschafterin1*** und ***Gesellschafter2*** sind an der Bf. zu je 50 % beteiligt.

***Gesellschafter2*** war weiters an der ***GmbH2*** von ihrer Gründung im Jahr 2010 bis 18.09.2012 zu 37 %, anschließend bis 17.02.2016 zu 50 % und ab diesem Zeitpunkt zu 100 % beteiligt.

Die Bf. hat mit den Gesellschaftern am 31.05.2002 einen Darlehensvertrag (OZ 14, S. 1-3) geschlossen, mit auszugsweise folgendem Inhalt:

"1. Darlehen, Darlehenszweck, Haftungsübernahme

Der Darlehensgeber gewährt dem Darlehensnehmer nach Maßgabe der Bestimmungen dieses Vertrages ein Darlehen im Betrag von bis zu Euro 1.000.000,00. Der Darlehensnehmer nimmt die Gewährung des Darlehens nach Maßgabe der Bestimmungen dieses Vertrages an.

Das Darlehen dient zur laufenden Finanzierung des Darlehensnehmers, insbesonders erfolgten laufende Auszahlungen zu Gunsten des Darlehensnehmers.

2. Darlehenszahlung, Laufzeit und Tilgung

Eine Ausnutzung des Darlehens ist bis zum 31.12.2027 in Höhe von Euro 1.000.000,00 zulässig. Es hat danach eine jährliche Rückführung von mindestens Euro 75.000,00 zu erfolgen.

Der Darlehensnehmer ist jederzeit berechtigt, das Darlehen zur Ganze oder teilweise vorzeitig und ohne Vorfälligkeitsentschädigung zu tilgen.

Vom Darlehensnehmer beim Darlehensgeber eingehende Zahlungen werden in nachstehender Reihenfolge • zunächst auf allfällige ausständige Kosten und Spesen; • sodann auf Zinsen; und • zuletzt auf ausständiges Kapital; angerechnet.

3. Zinsen

Das Darlehen wird vom Tag seiner (Teil)Zuzahlung bis zum Tag seiner vollständigen Tilgung mit einem veränderlichen Zinssatz zum jeweils gültigen Euribor zuzüglich 1,5 % (eineinhalb Prozent) Aufschlag pro Jahr über dem Basiszinssatz - oder einem geeigneten (nachfolgenden) Zinssatz - kalendermäßig, 365 Tage, verzinst.

Ändert sich die Bonität des Darlehensnehmers wesentlich, so kann jede Partei eine Änderung der Zinskondition verlangen.

Die auf den Darlehensbetrag anfallenden Zinsen werden jährlich abgerechnet, sind fünf Tage nach Verrechnung fällig und an den Darlehensgeber zu bezahlen oder gegebenenfalls zu verrechnen.

4. Allgemeine Vertragsbestimmungen

Der Darlehensnehmer ist berechtigt, eigene Forderungen gegen den Darlehensgeber mit sich aus diesem Vertrag ergebenden Verbindlichkeiten gegenüber dem Darlehensgeber aufzurechnen."

Am 29.09.2015 wurde ein weiterer Darlehensvertrag zwischen der Bf. und den Gesellschaftern abgeschlossen (OZ 14, S. 4-6), dies mit nahezu identem Inhalt zum oa. Darlehensvertrag vom 31.05.2002. Ergänzt wurden nur die folgenden beiden Absätze:

{
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        "Unter Punkt 1.: ",
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            "Als Sicherstellung für das Darlehen dienen die im Eigentum von Fr. "
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        "***Gesellschafterin1***",
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            ", geb. "
          ]
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          "children": [
            ", stehenden 9+41+45+58+72/662 Miteigentumsanteile an der "
          ]
        },
        "***Liegenschaft***",
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          "children": [
            " samt damit verbundenem Wohnungseigentum an W2, W3, W4, W5 und W 12 samt allem tatsachlichem und rechtlichem Zubehör (siehe Beilage)"
          ]
        },
        ".\""
      ]
    },
    {
      "type": "li",
      "children": [
        "Unter Punkt 2.:",
        {
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        },
        "\"",
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          "type": "em",
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            "Dieser Darlehensvertrag ersetzt den zwischen den Vertragsparteien abgeschlossenen Darlehensvertrag vom 31.05.2002.\""
          ]
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      ]
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  }
}

Die Bf. hat mit 26.03.2002 ein endfälliges Darlehen iHv. 509.000 Euro bei der Creditanstalt AG aufgenommen (OZ 3, S. 20-25), wobei im Vertrag eine Laufzeit bis 31.08.2026 vorgesehen ist. Dies mit auszugsweise folgendem Inhalt:

"Rückzahlung Während der Laufzeit des Kredites sind nur die vierteljährlich anfallenden Zinsen und Kontoführungsspesen bzw. Spesen des Zahlungsverkehrs - deren Höhe Sie dem entsprechenden Schalteraushang entnehmen können - zu begleichen. […]Die Rückführung des aushaftenden Kreditbetrages wird am Ende der Kreditlaufzeit aus dem Endkapital des (der) folgenden Tilgungsträger(s) erfolgen: Er-/Ablebensversicherung für Herrn ***Gesellschafter2*** über eine bereits erbrachte oder noch zu erbringende Prämiensumme von EUR 145.346,00 abgeschlossen bei SKANDIA Leben AG mit der Polizzennummer ***Nr.***. Diese Prämiensumme ist in Form eines Einmalerlages über EUR 145.346,00 zu erbringen. Das voraussichtliche Endkapital beträgt EUR 550.787,00.[…]SicherheitenZur Sicherstellung der uns im Rahmen unserer Geschäftsverbindung gegen Sie erwachsenen oder uns zukünftig erwachsenden Kreditforderung lassen wir uns nachfolgende Sicherheiten dienen bzw. werden Sie uns neu bestellen:[…]

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            "Abtretung der Ansprüche und Rechte aus der von Herrn "
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        "***Gesellschafter2***",
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          "children": [
            " bei SKANDIA Leben AG über eine Prämiensumme von EUR 145.346,00 zuzüglich künftiger Gewinnanteile abgeschlossenen Er-/Ablebensversicherung mit der Polizzennummer "
          ]
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        "***Nr.***",
        {
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          "children": [
            ". Sie verpflichten sich, bei der Versicherungsanstalt die Abtretung der Versicherungspolizze zu veranlassen. Die diesbezügliche Originalpolizze liegt uns bereits vor."
          ]
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      "children": [
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          "children": [
            "Abtretung der Ansprüche und Rechte aus der von Herrn "
          ]
        },
        "***Gesellschafter2***",
        {
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          "children": [
            " und Frau "
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        "***Gesellschafterin1***",
        {
          "type": "em",
          "children": [
            " bei einer uns genehmen Versicherungsanstalt über eine Versicherungssumme von EUR 363.000,00 abzuschließenden Risikoversicherung. Sie verpflichten sich, bei der Versicherungsanstalt die Abtretung der Versicherungspolizze sowie die Zusendung der Originalpolizze an uns zu veranlassen."
          ]
        }
      ]
    },
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      "type": "li",
      "children": [
        {
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            "Garantieerklärung von Herrn "
          ]
        },
        "***Gesellschafter2***",
        {
          "type": "em",
          "children": [
            " in Höhe von EUR 509.000,00 samt Anhang. Ein diesbezügliches Formular legen wir mit der Bitte um Unterfertigung und Retournierung bei."
          ]
        }
      ]
    },
    {
      "type": "li",
      "children": [
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          "children": [
            "Garantieerklärung von Frau "
          ]
        },
        "***Gesellschafterin1***",
        {
          "type": "em",
          "children": [
            " in Höhe von EUR 509.000,00 samt Anhang. Ein diesbezügliches Formular legen wir mit der Bitte um Unterfertigung und Retournierung bei."
          ]
        },
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      ]
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    "style": "list-style-type: disc;"
  }
}

Zur Durchführung der Garantieerklärungen wurden von den Gesellschaftern zugunsten der Bf. zwei Blancoakzepte samt Widmungserklärung übergeben, unterfertigt durch die Bf. als Akzeptanten sowie durch die Gesellschafter als Bürgen (OZ 4, S. 1-2).

Zusätzlich wurde von ***Gesellschafter2*** ein Sparguthaben bei der Creditanstalt AG über 300.497,51 Schilling (entspricht 21.838,01 Euro) zugunsten der Bf. verpfändet (OZ 4, S. 3).

Weiters wurde am 10.04.2009 von den Gesellschaftern je eine Er- und Ablebensversicherung bei der Bank Austria Creditanstalt Versicherung AG abgeschlossen (OZ 4, S. 4-32), mit einer laufenden Prämie von jeweils 184,50 Euro monatlich. Laut den Modellrechnungen beträgt die Prämiensumme (bei einer angenommenen niedrigsten Wertentwicklung) per 01.06.2014 pro Vertrag 11.070 Euro bzw. per 01.06.2027 pro Vertrag 39.852,00 Euro. Diese beiden Versicherungsverträge bzw. die künftig daraus resultierenden Rückflüsse wurden von den Gesellschaftern zugunsten der Bf. verpfändet.

Die Bewegungen am Verrechnungskonto Nr. 3485 ***Kontobezeichnung*** stellen sich wie folgt dar, wobei ein Habensaldo (= Forderung der Gesellschafter an die Bf.) als Minusbetrag angegeben ist:

Laut den Einkommensteuerveranlagungen von ***Gesellschafter2*** hat dessen Einkommen in den Jahren 2010-2014 betragen:

***Gesellschafterin1*** war in den Jahren 2010 - 2014 nichtselbständig beschäftigt und hat dabei einen Nettolohn von rund 1.500 Euro pro Monat bezogen.

Die wirtschaftliche Situation der Bf. stellte sich in den Jahren 2012 - 2014 wie folgt dar:

Die wirtschaftliche Situation der ***GmbH2*** stellte sich in den Jahren 2012 - 2014 wie folgt dar:

2. Beweiswürdigung

Die Feststellungen ergeben sich aus den aktenkundigen, nachfolgend angeführten Unterlagen, welche jeweils unbedenklich erscheinen, und sind unstrittig.

Die Feststellungen zu den Beteiligungen ergeben sich aus den Abfragen aus dem Firmenbuch (OZ 19 und OZ 3, S. 5-6) sowie dem Anteilskauf- und Abtretungsvertrag vom 17.02.2016 (OZ 3, S. 8-15). Die Feststellungen zu den Inhalten der Darlehensverträge der Bf. mit den Gesellschaftern ergeben sich aus den Ablichtungen der Verträge (OZ 14).

Die Feststellung zum Darlehensvertrag der Bf. mit der Creditanstalt AG vom 26.03.2002 ergibt sich aus der Ablichtung des Vertrages (OZ 3, S. 20-25). Daraus, sowie aus den Blankowechseln (OZ 4, S. 1-2) ergibt sich die Feststellung, dass die Gesellschafter zugunsten der Bf. Bürgschaften übernommen haben.

Dass die Gesellschafter die Versicherungen bei der Bank Austria Creditanstalt Versicherung AG sowie ***Gesellschafter2*** ein Sparguthaben bei der Creditanstalt AG zugunsten der Bf. verpfändet haben, ergibt sich aus dem dahingehend unbedenklichen Vorbringen der Bf. in der Beschwerde (OZ 5, S. 10-11), wobei das Finanzamt dieses Vorbringen nicht in Zweifel gezogen hat. Mangels anderslautender Hinweise im Akt konnte somit auch nichts Gegenteiliges festgestellt werden.

Die Feststellung zur Entwicklung des Verrechnungskontos ergibt sich aus den vorgelegten Auszügen aus der Buchhaltung der Bf. (OZ 36 und 37).

Die Feststellung zum Einkommen von ***Gesellschafter2*** ergeben sich aus dessen Einkommensteuerbescheiden (OZ 62 - 66). Die Feststellung zum Nettolohn von ***Gesellschafterin1*** ergibt sich aus dem Vorbringen der Bf. in der Beschwerde (OZ 5, S. 9), das seitens des Finanzamts nicht in Zweifel gezogen wurde. Mangels anderslautender Hinweise im Akt konnte somit auch nichts Gegenteiliges festgestellt werden.

Die Feststellungen zu den wirtschaftlichen Situationen der Bf. und der ***GmbH2*** ergeben sich aus den im Akt erliegenden Bilanzen der beiden Unternehmen (OZ 38 - 41).

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (Aufhebung)

Gemäß § 323b Abs. 1 BAO tritt das Finanzamt Österreich für seinen Zuständigkeitsbereich an die Stelle des am 31.12.2020 zuständig gewesenen Finanzamtes.

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§ 245 BAO lautet auszugsweise:(1) Die Beschwerdefrist beträgt einen Monat. […](3) Die Beschwerdefrist ist auf Antrag von der Abgabenbehörde aus berücksichtigungswürdigen Gründen, erforderlichenfalls auch wiederholt, zu verlängern. Durch einen Antrag auf Fristverlängerung wird der Lauf der Beschwerdefrist gehemmt.(4) Die Hemmung des Fristenlaufes beginnt mit dem Tag der Einbringung des Antrages (Abs. 2 oder 3) und endet mit dem Tag, an dem die Mitteilung (Abs. 2) oder die Entscheidung (Abs. 3) über den Antrag dem Antragsteller zugestellt wird. In den Fällen des Abs. 3 kann jedoch die Hemmung nicht dazu führen, dass die Beschwerdefrist erst nach dem Zeitpunkt, bis zu dem letztmals ihre Verlängerung beantragt wurde, abläuft.[…]

§ 264 BAO lautet auszugsweise:(1) Gegen eine Beschwerdevorentscheidung kann innerhalb eines Monats ab Bekanntgabe (§ 97) der Antrag auf Entscheidung über die Bescheidbeschwerde durch das Verwaltungsgericht gestellt werden (Vorlageantrag). […](4) Für Vorlageanträge sind sinngemäß anzuwenden:a) § 93 Abs. 4 und 5 sowie § 245 Abs. 1 zweiter Satz und Abs. 2 bis 5 (Frist),[…]

§ 17 Zustellgesetz lautet:(1) Kann das Dokument an der Abgabestelle nicht zugestellt werden und hat der Zusteller Grund zur Annahme, daß sich der Empfänger oder ein Vertreter im Sinne des § 13 Abs. 3 regelmäßig an der Abgabestelle aufhält, so ist das Dokument im Falle der Zustellung durch den Zustelldienst bei seiner zuständigen Geschäftsstelle, in allen anderen Fällen aber beim zuständigen Gemeindeamt oder bei der Behörde, wenn sie sich in derselben Gemeinde befindet, zu hinterlegen.(2) Von der Hinterlegung ist der Empfänger schriftlich zu verständigen. Die Verständigung ist in die für die Abgabestelle bestimmte Abgabeeinrichtung (Briefkasten, Hausbrieffach oder Briefeinwurf) einzulegen, an der Abgabestelle zurückzulassen oder, wenn dies nicht möglich ist, an der Eingangstüre (Wohnungs-, Haus-, Gartentüre) anzubringen. Sie hat den Ort der Hinterlegung zu bezeichnen, den Beginn und die Dauer der Abholfrist anzugeben sowie auf die Wirkung der Hinterlegung hinzuweisen.(3) Das hinterlegte Dokument ist mindestens zwei Wochen zur Abholung bereitzuhalten. Der Lauf dieser Frist beginnt mit dem Tag, an dem das Dokument erstmals zur Abholung bereitgehalten wird. Hinterlegte Dokumente gelten mit dem ersten Tag dieser Frist als zugestellt. Sie gelten nicht als zugestellt, wenn sich ergibt, daß der Empfänger oder dessen Vertreter im Sinne des § 13 Abs. 3 wegen Abwesenheit von der Abgabestelle nicht rechtzeitig vom Zustellvorgang Kenntnis erlangen konnte, doch wird die Zustellung an dem der Rückkehr an die Abgabestelle folgenden Tag innerhalb der Abholfrist wirksam, an dem das hinterlegte Dokument behoben werden könnte.(4) Die im Wege der Hinterlegung vorgenommene Zustellung ist auch dann gültig, wenn die im Abs. 2 genannte Verständigung beschädigt oder entfernt wurde.

Zur Rechtzeitigkeit der Beschwerde ist festzuhalten, dass der angefochtene Bescheid mittels RSb-Briefs versendet wurde. Laut RSb-Rückschein (OZ 7) wurde vom Postorgan am 12.01.2017 ein Zustellversuch unternommen sowie eine Verständigung über die Hinterlegung in die Abgabeeinrichtung eingelegt, wobei als Beginn der Abholfrist der 13.01.2017 vermerkt ist. Die Zustellung gilt somit gemäß § 17 Abs. 3 dritter Satz Zustellgesetz als am 13.01.2017 bewirkt und beginnt die einmonatige Beschwerdefrist des § 245 Abs. 1 BAO an diesem Tag zu laufen. Der erste Antrag auf Verlängerung der Beschwerdefrist wurde am 27.01.2017 übermittelt und erfolgte somit innerhalb der offenen Rechtsmittelfrist. Durch die Einreichung des Fristverlängerungsantrags war die Beschwerdefrist gemäß § 245 Abs. 3 letzter Satz BAO gehemmt. Aufgrund des weiteren Fristverlängerungsantrags vom 29.03.2017 war die Frist bis zum beantragten Termin 14.04.2017 gehemmt. Die Einreichung der Beschwerde am 13.04.2017 erfolgte somit innerhalb der gehemmten Frist und war daher rechtzeitig.

Gleiches gilt für die Rechtzeitigkeit des Vorlageantrags. Die Beschwerdevorentscheidung wurde mittels RSb-Briefs versendet, wobei laut RSb-Rückschein (OZ 9) vom Postorgan am 23.02.2018 ein Zustellversuch durchgeführt sowie eine Verständigung über die Hinterlegung in die Abgabeeinrichtung eingelegt wurde. Als Beginn der Abholfrist ist der 26.02.2018 vermerkt. Die Zustellung der Beschwerdevorentscheidung gilt somit gemäß § 17 Abs. 3 dritter Satz Zustellgesetz als am 26.02.2018 bewirkt und beginnt die einmonatige Frist zur Stellung eines Vorlageantrags des § 264 Abs. 1 BAO an diesem Tag zu laufen. Der erste Antrag auf Verlängerung dieser Frist wurde am 21.03.2018 übermittelt, somit innerhalb der offenen Frist. Durch die Einreichung des Fristverlängerungsantrags war die Frist gemäß § 264 Abs. 4 lit. a iVm § 245 Abs. 3 letzter Satz BAO gehemmt. Aufgrund der weiteren Fristverlängerungsanträge vom 30.04.2018 und 30.05.2018 war die Frist bis zum beantragten Termin 02.07.2018 gehemmt. Die Einreichung des Vorlageantrags am 02.07.2018 erfolgte dadurch innerhalb der gehemmten Frist und war daher rechtzeitig.

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Strittig ist, ob die Bf. durch die Darlehensgewährung bzw. durch die Verbuchung von Forderungen zugunsten der Darlehensnehmer auf deren Verrechnungskonto im Jahr 2014 eine verdeckte Ausschüttung bewirkt hat.

Gewinnanteile (Dividenden), Zinsen und sonstige Bezüge aus Aktien oder Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung zählen zu den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 27 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988). Solche Einkünfte unterliegen, wenn der Schuldner der Kapitalerträge Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland hat (inländische Kapitalerträge), der Kapitalertragsteuer (§ 93 Abs. 2 Z 1 lit. a EStG 1988). Der Abzugsverpflichtete hat die Kapitalertragsteuer im Zeitpunkt des Zufließens der Kapitalerträge abzuziehen (§ 95 Abs. 3 erster Satz EStG 1988).

Zu den Bezügen nach § 27 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 gehören auch verdeckte Ausschüttungen (vgl. VwGH 28.05.2015, Ro 2014/15/0046).

Das entscheidende Merkmal einer verdeckten Ausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverwendung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben, was anhand eines Fremdvergleiches zu ermitteln ist, wobei auch darauf Bedacht zu nehmen ist, wie ein gewissenhafter, nur auf die Interessen der Körperschaft Bedacht nehmender Geschäftsleiter gehandelt hätte (vgl. VwGH 03.03.2022, Ra 2020/15/0031).

Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist im Fall der verdeckten Ausschüttung von auf einem Verrechnungskonto verbuchten Beträgen zu unterscheiden, ob eine "sofortige" verdeckte Ausschüttung im Zeitpunkt der Buchung der Beträge, da eine Rückzahlung von vornherein nicht gewollt oder wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten war (zB. etwa VwGH 26.02.2015, 2012/15/0177), oder eine verdeckte Ausschüttung erst in einer späteren Abgabenperiode durch Verzicht auf die Verrechnungskontoforderung bewirkt wird (zB. etwa VwGH 25.09.2012, 2008/13/0241).

Der Saldo des gegenständlichen Verrechnungskontos ist im Jahr 2013 von einem Habensaldo auf Forderungen der Bf. gegenüber den Gesellschaftern iHv. 271.681,73 Euro angestiegen. Im Jahr 2014 hat sich der Forderungsstand um 265.896,85 Euro auf 537.578,58 Euro erhöht.

Gegenständlich hat das Finanzamt nicht den jährlichen Zuwachs am Verrechnungskonto als jeweils gesonderte verdeckte Ausschüttung qualifiziert. Vielmehr hat das Finanzamt den gesamten Saldo des Verrechnungskontos per 31.12.2014 als verdeckte Ausschüttung der Kapitalertragsteuer unterzogen. Dies würde bedeuten, dass das Finanzamt davon ausgeht, dass die Bf. im Jahr 2014 auf die Rückforderung der bis 31.12.2013 verbuchten und von den Gesellschaftern bis dahin nicht beglichenen Beträge (Verrechnungskontostand per 31.12.2013) verzichtet hat und andererseits keine Rückforderungsabsicht hinsichtlich der in 2014 verbuchten und von den Gesellschaftern bis Jahresende nicht beglichenen Beträgen (Zuwachs) hatte.

Einen Verzicht der Bf. im Streitjahr 2014 auf die bis 31.12.2013 als Forderungen verbuchten und bis dahin nicht beglichenen Beträge im Gesamtbetrag von 271.681,73 Euro (Verrechnungskontostand per 31.12.2013) hat das Finanzamt weder konkret behauptet, noch ist ein solcher Verzicht aus der Aktenlage ableitbar. Sofern das Finanzamt vermeint, dass bei den 2013 zugunsten der Gesellschafter verbuchten Beträgen von vornherein die Rückforderungsabsicht gefehlt hat und somit bei diesen Beträgen eine "sofortige" verdeckte Ausschüttung vorliegt, hätten diese Umstände in für jedes Jahr getrennten Kapitalertragsteuer-Haftungsbescheiden Rechnung getragen werden müssen, zumal nach § 95 Abs. 3 EStG 1988 eine Kapitalertragsteuer im Zeitpunkt des Zufließens der Kapitalerträge abzuziehen und dahingehend auch eine Haftung für den Zeitpunkt des Zufließens der Kapitalerträge bescheidmäßig geltend zu machen gewesen wäre. Eine Zusammenziehung in einen Bescheid betreffend den Zeitraum 01-12/2014 ist nicht möglich, weshalb der Beschwerde gegen den angefochtenen Bescheid bereits jedenfalls hinsichtlich dieser Beträge zu folgen wäre.

Was den Zuwachs im Jahr 2014 betrifft, so ist das Vorliegen von sofortigen verdeckten Ausschüttungen am Maßstab der vom Erkenntnis vom 28.04.2009, 2004/13/0059, ausgehenden neueren Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zu überprüfen (vgl. VwGH 28.09.2011, 2006/13/0084).

Das Finanzamt begründet die verdeckte Ausschüttung primär damit, dass das Darlehen ohne Sicherheiten für die Bf. überlassen worden sei. Bei der Bonitätsprüfung wurde seitens des Finanzamts im Wesentlichen das Fehlen von unbeweglichem Vermögen (Niederschrift OZ 15, S. 2) sowie die etwaige Einkommenssituation von ***Gesellschafter2*** im Zeitpunkt seiner Pensionierung (Beschwerdevorentscheidung OZ 8, S. 3) ins Treffen geführt.

Die Begründung des Finanzamts vermag die Feststellung einer verdeckten Ausschüttung im Jahr 2014 nicht zu tragen. Wenn das Finanzamt hauptsächlich den Umstand der fehlenden Sicherheiten als nicht fremdüblich rügt, ist dem entgegenzuhalten, dass nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes aufgrund dieser Umstände nicht von vornherein auf das tatsächliche Fehlen einer ernsthaften Rückzahlungsabsicht der Gesellschafter geschlossen werden kann. Das Fehlen von Sicherheiten kann zwar die Annahme rechtfertigen, dass eine Rückzahlung der Forderung wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten war, dies allerdings nur bei einer unzureichenden Bonität der Gesellschafter (vgl. VwGH 08.10.2020, Ra 2019/13/0075).

Wie der Verwaltungsgerichtshof mehrfach klargestellt hat, ist ein wesentliches Element der Prüfung die Auseinandersetzung mit der Frage, ob eine Rückzahlung der auf dem Verrechnungskonto verbuchten Beträge von vornherein nicht gewollt oder wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten war. Es ist daher zu prüfen, ob aus den Umständen zu schließen ist, dass die Erfassung auf dem Verrechnungskonto nach Ansicht der Gesellschaft einer tatsächlich aufrechten und durchsetzbaren Verbindlichkeit des Gesellschafters entspricht. Dies hängt vom Gesamtbild der jeweils im Einzelfall gegebenen Verhältnisse ab, wobei der Ernstlichkeit der Rückzahlungsabsicht hinsichtlich der von der Gesellschaft empfangenen Beträge sowie der Bonität des Gesellschafters besondere Bedeutung zukommt (vgl. VwGH 08.10.2020, Ra 2019/13/0075).

Im gegenständlichen Fall ergibt sich die Ernsthaftigkeit der Rückzahlungs- bzw. Rückforderungsabsicht nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts bereits daraus, dass die Gesellschafter zugunsten der Bf. Bürgschaften übernommen haben, sowie mehrere Versicherungen sowie Sparguthaben zugunsten der Bf. verpfändet haben. Aus diesen Bürgschaften und Verpfändungen können sich somit Regressforderungen der Gesellschafter gegenüber der Bf. ergeben, die weit höher sind, als jene der im Jahr 2014 auf dem Verrechnungskonto gebuchten Beträge bzw. sogar als der insgesamt mögliche Kontokorrent-Darlehensrahmen. Darüber hinaus konnte das Finanzamt auch keine geeigneten Argumente beibringen, weshalb von keiner Ernsthaftigkeit der Rückzahlungs- bzw. Rückforderungsabsicht auszugehen ist, begründet es diese doch vordergründig mit dem Fehlen von entsprechenden Sicherheiten. Dies allein ist jedoch als Begründung des Fehlens der Rückzahlungs- bzw. Rückforderungsabsicht, wie oben ausgeführt, nicht geeignet. Andere Umstände, welche das Fehlen einer Rückzahlungs- bzw. Rückforderungsabsicht begründen könnten, sind aus dem Akteninhalt nicht ableitbar. Das Bundesfinanzgericht konnte somit keine Umstände feststellen, die gegen eine solche im verfahrensgegenständlichen Abgabenzeitraum für den Zuwachs des Verrechnungskontos im Laufe des Jahres 2014 sprechen.

Somit ist zu untersuchen, ob die Gesellschafter eine ausreichende Bonität zur Rückzahlung der im Jahr 2014 auf dem Verrechnungskonto gebuchten Beträge, somit 265.896,85 Euro, gehabt haben.

Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs (vgl. VwGH 26.04.2006, 2004/14/0066) ist bei der Beurteilung der Bonität vom "Zeitpunkt der Darlehensgewährung" auszugehen. Hierbei handelt es sich nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts um jenen Zeitpunkt, in welchem die Bf. ihren Gesellschaftern die entsprechenden Geldmittel überlassen hat und diese den Gesellschafter wirtschaftlich zugeflossen sind, und nicht etwa dem mehr als zehn Jahre davorliegendem Zeitpunkt des Abschlusses des kontokorrentmäßigen Darlehensvertrags bzw. dem in der Zukunft liegenden vereinbarten Zeitpunkt des Rückzahlungsbeginns. Für den gegenständlichen Fall bedeutet dies, dass die Bonität der Gesellschafter in den jeweiligen Jahren der Geldmittelüberlassungen zu prüfen ist, gegenständlich somit für den Zuwachs des Verrechnungskontos im Laufe des Jahres 2014 in diesem Jahr 2014.

Da das kontokorrentmäßige Darlehen von beiden Gesellschaftern gemeinsam aufgenommen und auf einem gemeinsamen Verrechnungskonto verbucht wurde, ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts auch deren Bonität als Gesamtheit zu prüfen.

Zur Bonität des ***Gesellschafter2*** führt das Finanzamt insbesondere zu möglichen Umständen bei Rückzahlungsbeginn im Jahr 2027 aus. Weiters könnten laut dem Finanzamt ungewisse Bestandteile (wie zukünftige Gewinnausschüttungen) sowie die bloße Möglichkeit der Veräußerung von Gesellschaftsanteilen zu einem aktuell unbestimmbaren Preis nicht berücksichtigt werden. Zur Bonität der ***Gesellschafterin1*** führt das Finanzamt vordergründig aus, dass deren im Jahr 2015 erworbene Liegenschaftsanteile anderweitig belastet seien und zugunsten der Bf. kein Pfandrecht grundbücherlich sichergestellt worden sei.

Zu den Liegenschaftsanteilen ist festzuhalten, dass diese erst im Laufe des Jahres 2015 ins Eigentum von ***Gesellschafterin1*** übergegangen sind. Nachdem, wie oben ausgeführt, allerdings die Bonität im Zeitpunkt der Darlehensgewährung, somit im Jahr 2014 zu prüfen ist, kann nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts vom damaligen Blickwinkel in der Zukunft liegende Grundstückserwerbe nicht in die Beurteilung der Bonität miteinbezogen werden. Ansonsten wurde bei ***Gesellschafterin1*** von der Bf. nur deren laufender Lohn iHv. monatlich 1.500,- Euro ins Treffen geführt.

***Gesellschafter2*** hatte im Jahr 2014 ein Einkommen als Einzelunternehmer von über 90.000,- Euro, in den Vorjahren durchschnittlich rund 50.000,- Euro.

Weiters bestand bei der Bf. in der Bilanz zum 31.12.2014 ein Bilanzgewinn iHv. 469.078,32 Euro, somit ausgeschüttet 351.808,74 Euro nach (damaliger) 25 % KESt. Diesbezüglich ist festzuhalten, dass es ***Gesellschafterin1*** und ***Gesellschafter2*** als gemeinsame 100 % Gesellschafter der Bf. in der Hand hätten, einen entsprechenden Beschluss über die Ausschüttung dieses Bilanzgewinns iSd § 35 Abs. 1 Z 1 GmbH-Gesetz herbeizuführen. Allein mit dieser möglichen Ausschüttung wäre der Zuwachs des Verrechnungskontos im Laufe des Jahres 2014 abgedeckt gewesen. Auch würde sich der verbleibende Saldo des Verrechnungskontos auf 185.769,84 Euro reduzieren.

Zusätzlich ergibt sich bei der ***GmbH2***, bei welcher ***Gesellschafter2*** im Jahr 2014 zu 50 % und ab 2016 zu 100 % beteiligt war, in der Bilanz zum 31.12.2014 ein Bilanzgewinn iHv. 230.726,72 Euro, somit ausgeschüttet 173.045,04 Euro nach (damaliger) 25 % KESt. Bezogen auf den 50 % Anteil des ***Gesellschafter2*** im Jahr 2014 ergibt das Ausschüttungspotenzial somit 86.522,52 Euro.

Da es sich dabei nicht um etwaige ungewisse zukünftige Ausschüttungen, sondern jeweils um den konkreten Bilanzgewinn des Jahres 2014 mit entsprechender Ausschüttungsmöglichkeit, handelt, ist dieser nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts in die Bonitätsprüfung miteinzubeziehen (idS. etwa Raab/Renner in Lachmayer/Strimitzer/Vock (Hrsg), Die Körperschaftsteuer - KStG 1988 (33. Lfg 2020) Anhang zu § 8 KStG Rz 382).

Auch ist die Bürgenstellung der Gesellschafter bzw. die Verpfändung der oa. Sicherheiten zugunsten der Bf. bei der Bonitätsprüfung mitzuberücksichtigen, zumal sich bei etwaigen Inanspruchnahmen der Gesellschafter Regressforderungen gegenüber der Bf. ergeben würden, die mit der Verrechnungskontoforderung gegengerechnet werden könnten. Sofern die Gesellschafter nicht in Anspruch genommen werden, würden wiederum die zugunsten der Bf. verpfändeten Sicherheiten iHv. mindestens 43.978,01 Euro (Versicherungen iHv. mindestens je 11.070,- Euro, Sparguthaben iHv. 21.838,01 Euro) frei werden und könnten zur Rückzahlung an die Bf. verwendet werden.

Nachdem bereits die oa. Umstände den Zuwachs des Verrechnungskontos im Laufe des Jahres 2014 bonitätsmäßig abdecken, konnte eine weitergehende Untersuchung des Wertes der Beteiligungen der Gesellschafter an der Bf. sowie an der ***GmbH2***, welche grundsätzlich ebenfalls im Rahmen einer Bonitätsprüfung berücksichtigt werden können (idS. etwa VwGH 23.01.2019, Ra 2018/13/0007; dazu näher Zorn, RdW 2019, 197), unterbleiben. Dennoch erhöht sich durch die Beteiligungen die jeweilige Bonität der Gesellschafter.

Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts bestand somit hinsichtlich des Zuwachses des Verrechnungskontos im Laufe des Jahres 2014 im Zeitpunkt der Darlehensgewährung bei einer gemeinsamen Betrachtung eine ausreichende Bonität der beiden Gesellschafter.

Zumal im Jahr 2014 kein Fehlen einer Rückzahlungs- bzw. Rückforderungsabsicht, aber eine ausreichende Bonität der Gesellschafter vorlag, ist der Zuwachs des Verrechnungskontos im Laufe des Jahres 2014 nicht als verdeckte Ausschüttung in diesem Abgabenzeitraum zu qualifizieren.

Der angefochtene Bescheid war daher ersatzlos aufzuheben.

Die Abgabenbehörde wird allerdings in den kommenden Jahren (jedenfalls ab 2027) zu prüfen haben, ob die Bf. die Verrechnungskontoforderungen zurückerhalten hat und, wenn nicht, ob ein (allenfalls schlüssiger) Forderungsverzicht der Beschwerdeführerin - und damit eine kapitalertragsteuerpflichtige Ausschüttung der Verrechnungskontoforderung im Abgabenzeitraum des Verzichts - festzustellen ist.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Mit der vorliegenden Entscheidung folgt das Bundesfinanzgericht der zitierten höchstgerichtlichen Rechtsprechung. Die Voraussetzungen für die Revisionszulassung sind demnach nicht erfüllt.

Graz, am 9. Juli 2025